直属药品经销业税收专项检查的分析报告

一、药品经销行业的经营模式、特点及核算状况。
医药产品是特殊的商品，关系到人类的生存和健康，医药产业也是国民经济的重要组成部分，被称为“永远的朝阳产业”。未来十年，中国药品市场有望成为全球第二大药品市场，其拉动力主要在于人口结构的老龄化趋势，以及全民医保、综合支付能力提高所释放出来的市场需求。在中国，医药产业的健康发展和壮大成为解决人民群众 “看病贵”的热点问题，对促进政府早日实现“人人享有卫生健康”的目标具有重要意义，是构建社会主义和谐社会的重要内容。现阶段，药品经销行业经营模式主要划分为三大部分：
1、药品一级代理商。主要经营模式是制药厂、二级代理商之间的衔接，一般不直接与医疗单位和零售商联系，销售规模均在数亿元以上，平均毛利较低，在较大的区域内有药品销售价格的话语权和销售渠道的控制权；

2、药品二级代理商。主要经营模式是个别药厂和一级代理商与三级代理商、医院和零售商之间的衔接，销售规模一般在三千万元至三亿元之间，其经营特点是以控制品种向三级代理商批发、主要处方药进医院和非处方药进药店等多种经营方式，在一定区域内有药品销售价格的话语权和销售渠道的控制权；

3、药品三级代理商。主要经营模式是二级代理商与医院和零售商之间的衔接，三级代理是我市主要的经营群体，销售规模一般在二百万元至八千万元之间，其经营特点主要是利用各种关系和医药代表将药品出售给医院、社区和乡村卫生院等医疗机构，以及在相互间调剂经营药品，对医疗机构存在着销售与收款日期不一致的情况，平均毛利率多在10%-15%，结算方式多以现金为主、转账和汇票为辅，这部分企业财务管理比较混乱，是虚开和接受虚开的重点区域。

（一）经营情况呈现七个方面的特点：
一是行业市场准入度高。经销企业必须经药监局GSP认证。GSP意即良好供应规范，是监控医药商品流通环节所有可能发生质量事故的因素，从而防止质量事故发生的一整套管理程序。从2000年7月1日起我国开始实行GSP认证管理系统，GSP系统提供了销售、采购、仓储、核算、应收、应付、账务核算等功能模块，记载了所有进入该系统的药物购进、销售明细情况，跟踪了每个批号的药品从购进到销售的全过程。系统信息包括药品名称、商品编号、商品规格、产地、生产厂家、详细地址、批准文号、许可证号、开票日期、数量、含税价、价税合计、购进总额、失效日期、业务员等。

二是药品采购采取挂网限竞价采购模式。政府为规范药品经营，规定医院采购药品必须采用公开招投标的方式，确定“中标价”，而医院零售药品实际加价率严格控制在“中标价”的15%以内。

三是药品具是生命关联性、高质量性、公共福利性、高度的专业性。并且品种繁杂，型号众多；

四是药品存放具体时效性,过期药品不能使用；

五是库存药品信息化管理程度较高；

六是流通环节较多。一般存在一至三级代理商，行业经营毛利率较为固定，一般批发企业为了10%-15%，零售企业25%-30%；

七是结算周期长。二、三级代理商由于向零售商铺货和向医疗机构发货，一般需较长一段时间才能回笼资金。

（二）财务核算表现为六大特征：
一是核算流程相对简单。向药厂或其他经销商付款—商家收到发票入帐—出售给医疗单位或其他经销商—商家收款并开出发票—从药厂收到返利或广告费—商家进行药品核算；

二是电算化程度高。由于经销企业必须经药监局GSP认证，同时加上品种多、单一品种价格差异较大、流动又比较频繁，因此药品经销企业必须实现了电算化管理；

三是收款中存在大量现金结算和私人银行卡结算的行为。主要体现在二、三级代理商的交易行为中；

四是赊销行为和以货易货行为较为普遍；

五是存在着收入“滞后”申报纳税的行为。主要是结算周期长所致；

六是成本核算中普遍采用“倒挤入账”方式结转成本。由于品种多、型号杂，经营品种中又包含了征税与免税品种以及药品过期报废等核算，且需要进行一些掩饰性的帐务处理，因此普遍不进行单一品种的成本核算。

二、当前药品经销行业偷逃税款的主要方式及手段
药品经销行业是一个特殊的行业，市场准入越来越高。GSP认证推行后，一些无法取得认证资格的企业为了生存采取与有GSP认证资格的企业相勾结，无资格认证的企业销售产品不开发票也不入帐，而有资格认证的企业则通过瞒报收入不入帐，这样一来就逃过了药监部门的监管；同时在我国药品流通交易过程中存在大量现金交易行为，存在严重“体外循环”问题，这些行为税务机关无法完全监控，造成大量国家税款流失。

从我局当前税务稽查已查结案件来看，药品销售行业偷逃税款的主要方式和手段有以下五大类：

（一）瞒报销售收入
瞒报销售收入的问题是我们这次检查发现的最普遍、最突出的问题，具体概况又分以下四种情形：
一是购进货物正常抵扣进项税金，而销售收入不入账的问题。这种情况多为企业配货销售或零星不开发票销售，购进货物在会计账上反映，销售后不计收入，其共同的特点是将销售成本留在账内，销售收入隐瞒在账外等人为操作，造成少缴增值税与逃避企业所得税。如我局对某医药公司检查时提取GSP系统中购进品种、数量、金额等数据并分类求和，与企业开具发票的相同品种的数量、金额进行比对，发现企业经营的 “注射用头孢呋辛钠”等三个主要品种进出数存在一定的差异，经对仓库实地调查该三个品种实际已无库存，在事实面前，企业承认有零星销售未作收入处理，查补税款9.7万元。

二是购进、销售均不入账的问题。这种情况主要存在于其销售对象为小医院、小诊所大都不需要增值税专用发票，一般其账面反映的仅是其部分业务，其余均在体外循环，且大部分业务用现金或现金卡进行结算，单纯从账面上检查只能查出少部分违法事实。如我局对湖北某药业公司进行检查，发现GSP系统有几个品种有药品进销金额，而企业购进、销售发票及申报收入均无相应的药品反映，针对GSP系统中提供的进货单位和销售单位信息，我局派稽查员对上述购进、销售单位进行外围调查取证，摸清企业确实存在GSP系统中反映的几种品种的药品购进、销售情况并取得铁证，一举查补税款12.7万元。

三是取得预收账款，发出商品未计收入的问题。这种情况主要存在于购、销双方有长期业务关系的企业中。如某二级代理公司2008年向三级代理公司销售药品,因对方经营业务主要对小的医疗机构销售不需要发票，一直将货款挂在“预收账款”帐上，少申报销售收入57万元，查补税款8.3万元。

四是商品发出不作销售，采用收入不记账或滞后申报收入的方法，少申报应税收入。由于药品经销企业向医院发货，一般的结算期为货物发出后6个月结账，部分企业采取滚动延期申报收入的方法少报当期收入、少计当期销项税金。如我局查处的武汉某医药公司利用上述手法少报收入758.8万元，少缴增值税129.6万元，该案件的查处还在省、市医药行业检查经验会上进行了交流。

(二)存在发票使用不规范的问题。
一是由于其销售对象主要为普通消费者，有较大的开票空间，存在涉嫌虚开和接受虚开增值税发票的行为；

二是对医疗机构开具普通发票存在大头小尾和开具假发票的行为。

(三)财务造假，库存商品帐不健全。
财务造假一定程度存在，体现在药品经销企业财务部门不设立库存商品明细帐，或不愿提供库存商品明细账。该行业的企业普遍具有进、销量大，库存品种规格繁杂的特点，从企业自身经营需要，都应该有仓库保管帐，而企业不能提供或不愿提供的原因是出于掩盖其真实的销售业务。财务部门不能真实反映商品的进、销、存情况，账账、账物、账证、账表之间不能相互对应，成本核算严重不实。具体行为有：

一是账外经营；二是进销存管理混乱；三是商品成本结转不正确；四是商品赠送未作销售；五是过期报废药品药具，未按相关规定进行税务处理；六是库存药品盘亏未作进项税转出。

（四）商业返利、回扣隐密入账。
作为渠道促销的一种很重要的手段，销售返利在医药行业的市场营销中应用很普遍。为了鼓励渠道商多进货，维系经销商的忠诚度，很多企业都会给代理商或经销商承诺一定的现金返利、广告返利或实物返利等，企业往往也都会将返利点数计入市场营销费用或销售成本，而销售返利实际就是企业销售利润的一部分。

大量的医药经销企业从生产商获得的销售返利都不在帐上反映，直接进入了企业自己的“小金库”，而支付给医院的返利却通过“更正价格单”、“红字发票”或“白条”直接冲减销售收入，或是在税前虚列会议费、招待费、业务费、虚列人员工资等形式偷逃税。。

对于医院而言，企业的返利都以“回扣”和佣金等形式返还给了医院或医生个人腰包。企业与医生之间吃回扣是公开的秘密，回扣的形式也是五花八门，大体有现金、国内外旅游、赠送实物、药品，甚至还有的给医药代表报销其打通关系所需礼品费用、吃喝玩乐费用等。但因涉及医生个人利益，而支出渠道多为企业帐外帐等因素，取证存在相当大的难度。据业内人士透露，一种新药的生产，成本一般在2至3元的药品，经过药品监督部门的定价，价格就达10至20元左右。企业给予医院的返利一般要占药品销售收入的23%左右，其中，15%是以医院的名义收取，8%是以医生个人的名义收取。但医院不是企业所得税纳税人，不属税务机关检查的范围，个人所得又较隐蔽，造成国家税款流失较大。

（五）采取个体定税，隐瞒税基。
通过化整为零方式逃避一般纳税人监管。这种情况主要存在个体零售药店，由于其销售对象主要为普通消费者，一般不需要发票，致使税务机关难以监控，药品零售个体双定户大肆瞒报收入，造成国家税款流失较大，同时也为上游的药品批发商虚开发票创造了条件。