外币交易的会计处理

　　一、外币折算概述

　　在经济日益全球化的趋势下，资本的跨国流动和国际贸易的不断扩大，具体从两个方面来看：

　　一方面，外币资本参股内资银行，外资企业在我国内地开办外商独资、合资企业，向内资企业或国内市场不断注入外币资本；

　　另一方面，内资企业与国际市场之间的业务往来不断增加，逐步向国际市场拓展业务，参与国际资本市场竞争的程度和规模呈增长趋势，正在由资本输入向资本输出转变，在这种情况下，企业经常会涉及外币折算业务。小企业的外币业务由外币交易和外币财务报表折算构成。

　　《小企业会计准则》第七十三条至第七十八条主要规范了外币交易的会计处理、外币财务报表的折算和相关信息的披露。

　　为了反映小企业的经营业绩和财务状况，需要将不同货币计量的资产、负债、收入、费用等折算为一种货币反映，企业选定的用于反映企业经营业绩和财务状况的货币即为记账本位币，记账本位币以外的货币称为外币，以外币计价或者结算的交易称为外币交易，以外币

　　反映的财务报表称为外币财务报表，将外币交易或外币财务报表折算为记账本位币反映的过程即为外币折算。本篇着重讲解了外币交易的会计处理。

　　二、外币交易的会计处理

　　外币交易，是指小企业以外币计价或者结算的交易。小企业的外币交易包括：买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。

　　买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务，通常情况下是指以外币买卖商品，或者以外币结算劳务合同。这里所说的商品，可以是有实物形态的存货、固定资产等，也可以是无实物形态的无形资产、债权或股权等。例如，以人民币为记账本位币的国内甲公司向国外乙公

　　司出口商品，以美元结算货款；企业与银行发生货币兑换业务，都属于外币交易。

　　借入或者借出外币资金，是指企业向银行或非银行金融机构借入以记账本位币以外的货币表示的资金，或者银行或非银行金融机构向人民银行、其他银行或非银行金融机构借贷以记账本位币以外的货币表示的资金，以及发行以外币计价或结算的债券等。

　　其他以外币计价或者结算的交易，是指以记账本位币以外的货币计价或结算的其他交易。例如，接受外币现金捐赠等。

　　外币交易折算的会计处理主要涉及两个环节：一是在交易日对外币交易进行初始确认，将外币金额折算为记账本位币金额；二是在资产负债表日对相关项目进行折算，因汇率变动产生的差额记入当期损益。

　　一、折算汇率

　　小企业在交易日对外币交易进行初始确认时，涉及折算汇率的选择，《小企业会计准则》规定了两种折算汇率，即：即期汇率和交易当期平均汇率。

　　（一）即期汇率

　　汇率，是指两种货币相兑换的比率，是一种货币单位用另一种货币单位所表示的价格。根据表示方式的不同，汇率可以分为直接汇率和间接汇率，直接汇率，是指一定数量的其他货币单位折算为本国货币的金额，间接汇率，是指一定数量的本国货币折算为其他货币的金额。通常情况下，人民币汇率是以直接汇率表示，银行的汇率有三种表示方式：买入价、卖出价和中间价。买入价，是指银行买入其他货币的价格，卖出价，是指银行出售其他货币的价格，中间价，是指银行买入价与卖出价的平均价，银行的卖出价一般高于买入价，以获取其中的差价。

　　无论买入价还是卖出价，均为立即交付的结算价格，也就是即期汇率，即期汇率是相对于远期汇率而言的，远期汇率是在未来某一日交付时的结算价格。即期汇率，一般指当日中国人民银行公布的人民币汇率的中间价。企业发生单纯的货币兑换交易或涉及货币兑换的交易时，仅用中间价不能反映货币买卖的损益，需要使用买入价或卖出价折算。

　　中国人民银行每日仅公布银行间外汇市场人民币兑美元、欧元、日元、港元的中间价。企业发生的外币交易只涉及人民币与这四种货币之间折算的，可直接采用公布的人民币汇率的中间价作为即期汇率进行折算；企业发生的外币交易涉及人民币与其他货币之间折算的，应以国家外汇管理局公布的各种货币对美元折算率采用套算的方法进行折算；企业发生的外币交易涉及人民币以外的货币之间折算的，可直接采用国家外汇管理局公布的各种货币对美元折算率进行折算。

　　（二）交易当期平均汇率

　　当汇率变动不大时，为简化核算，企业在外币交易日或对外币报表的某些项目进行折算时也可以选择交易当期平均汇率折算。例如，以美元兑人民币的周平均汇率为例，假定美元兑人民币每天的即期汇率为：周一7.8，周二7.9，周三8.1，周四8.2，周五8.15，周平均汇率为8.03[(7.8+7.9+8.1+8.2+8.15)÷5]。月平均汇率的计算方法与周平均汇率的计算方法相同。

　　如果汇率波动使得采用交易当期平均汇率折算不适当时，应当采用交易发生日的即期汇率折算。至于何时不适当，需要企业根据汇率变动情况及计算即期汇率的近似汇率的方法等进行判断。

　　二、交易日的会计处理

　　小企业外币交易在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用交易当期平均汇率折算。

　　【例】国内甲企业的记账本位币为人民币。2×18年10月4日，向国外乙公司出口商品一批，货款共计800美元，尚未收到，当日汇率为1美元=6.8元人民币。

　　假定不考虑增值税等相关税费。甲企业应进行账务处理如下：

　　借：应收账款——美元5440

　　贷：主营业务收入5440

　　【例】国内某企业的记账本位币为人民币。2×18年5月12日，从国外购入某原材料，共计500美元，当日的即期汇率为l美元=6.8元人民币，货款尚未支付。

　　相关会计分录如下：

　　借：原材料3400

　　贷：应付账款——美元3400

　　【例】国内某企业选定的记账本位币是人民币。2×18年7月18日从中国工商银行借入欧元120元，期限为6个月，年利率为6%，当日的即期汇率为1欧元=10元人民币。假定借入的欧元暂存银行，相关会计分录如下：

　　借：银行存款——欧元1200

　　贷：短期借款——欧元1200

　　小企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和交易当期平均汇率折算。这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。

　　【例】国内甲企业的记账本位币为人民币。2×18年10月12日，与某外商签订投资合同，当日收到外商投入资本2000美元，当日汇率为1美元=6.8元人民币，假定投资合同约定汇率为l美元=7.2元人民币。甲企业应进行账务处理如下：

　　借：银行存款——美元13600

　　贷：实收资本13600

　　三、资产负债表日对外币交易余额的会计处理

　　小企业在资产负债表日，应当按照《小企业会计准则》第七十七条规定对外币货币性项目和外币非货币性项目进行相应的会计处理。

　　（一）货币性项目的处理

　　货币性项目，是指小企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性项目分为货币性资产和货币性负债。货币性资产包括：库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款等；货币性负债包括：短期借款、应付账款、其他应付款、长期

　　借款、长期应付款等。

　　外币货币性项目，采用资产负债表日的即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。汇总收益记入“营业外收入”科目，汇总损失记入“财务费用”科目。

　　例如，资产负债表日，以不同于前一资产负债表日即期汇率的汇率折算同一外币金额产生的差额即为汇兑差额。

　　【例】国内甲企业的记账本位币为人民币。2×18年12月4日，向国外乙公司出口商品一批，货款共计800美元，货款尚未收到，当日即期汇率为1美元=7.8元人民币。假定2×18年12月31的即期汇率为1美元=7.9元人民币，则：

　　对该笔交易产生的外币货币性项目“应收账款”采用2×18年12月31日的即期汇率1美元=7.9元人民币折算为记账本位币为6320元人民币(800×7.9)，与其交易日折算为记账本位币的金额6240元人民币的差额为80元人民币，应当计入当期损益，同时调整货币性项目的原记账本位币金额。相应的会计分录如下：

　　借：应收账款80

　　贷：营业外收入80

　　【例】国内A公司的记账本位币为人民币。2×18年8月24日，向国外B供货商购入商品一批，商品已经验收入库。根据双方供货合同，货款共计1000美元，货到后10日内A公司付清所有货款。当日即期汇率为1美元=7.8元人民币。假定2×18年12月31日的即期汇率为l美元=7.9元人民币，则：

　　对该笔交易产生的外币货币性项目“应付账款”采用12月31日即期汇率1美元=7.9元人民币折算为记账本位币为7900元人民币(1000×7.9)，与其交易日折算为记账本位币的金额7800元人民币(1000×7.8)的差额为100元人民币，应计入当期损益，相应的会计分录如下：

　　借：财务费用——汇兑差额100

　　贷应付账款100

　　（二）非货币性项目的处理

　　非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。包括：存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。

　　以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。因为这些项目在取得时已按取得时日即期汇率折算，从而构成这些项目的历史成本，如果再按资产负债表日的即期汇率折算，就会导致这些项目价值不断变动，从而使这些项目的折旧、摊销不断地随之变动。这与这些项目的实际情况不符。