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2017年度企业所得税汇算清缴工作正进行的如火如荼，房地产企业作为一个特殊行业，国家税务总局专门为此发文，以明确房地产开发经营业务企业所得税处理办法。为了帮助您顺利完成房地产开发企业所得税汇算清缴工作，我们将以专题系列的形式，和您聊聊房地产开发企业所得税汇算清缴的那些事儿。 本专题内容主要分为三个篇章：一是基础篇，二是实务篇，三是申报篇。其中基础篇主要包括房地产开发企业所得税基本政策及基本概念；实务篇主要包括房地产开发企业不同阶段收入、成本、毛利额的处理以及常见问题；申报篇主要包括房地产开发企业不同阶段申报表的填报实务等。 基础篇一 基本政策 要想做好房地产企业所得税汇算清缴工作，就要先对房地产企业相关的政策法规深刻的了解。 那就让我们先来看一看，总局关于房地产行业所发布的文件都有哪些。 「天职观点」房地产开发企业如何做好企业所得税汇算清缴工作
相关说明 1.房地产开发企业所得税汇算清缴，首先应该遵循《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》及相关文件的规定。 2.以上列举政策为房地产开发企业在进行企业所得税汇算清缴工作中，主要且普遍适用的政策。 3.对某些特殊情况在具体操作时还需要看当地具体规定，如开发产品的成本利润率确定，销售未完工开发产品的计税毛利率的确定。 业务实例 某房地产开发企业工商营业执照登记的成立日期为2015年6月1日，2016年3月1日与国土资源管理部门签订土地使用权出让合同，2018年6月份开始预售。 问题1：在2017年度发生业务招待费支出80万元，能否作为筹办期间发生的费用在企业所得税前扣除？ 答：不能。 根据国家税务总局公告2012年第15号第五条规定：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。 筹建期是指企业被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间。即该房地产企业的筹建期间为自批准筹建之日起至2015年6月1日。显然2017年度不属于企业的筹建期间，不能适用2012年15号公告关于招待费扣除的规定。 问题2：2017年度发生的业务招待费可否向以后年度结转，待2018年有预售收入时再一并扣除？ 答：不可以。 曾经有国税发(2006)31号第八条规定：新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。 但是该文件自国税发[2009]31号文件出台后，[2006]31号文件自动失效。 同时在《关于公布全文失效废止、部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号）的失效废止目录中。 基础篇二 基本概念 想做好房地产开发企业所得税汇算清缴工作，首先要明确几个基本概念：完工年度、预计计税毛利率、预计毛利额、实际毛利额。而本期讲堂，将为您讲解这些名词的意义。 完工年度 房地产开发企业所得税处理以开发产品完工时点为分水岭，完工前后企业所得税处理方法不同。 完工年度之前，企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额，并填入企业所得税纳税申报表中。 在完工年度，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。 在完工年度后，企业按照销售完工产品取得的收入和计税成本计算出实际毛利额，并填入企业所得税纳税申报表中。  而对于完工年度的确认，主要由三条现行规定，分别为：
 《税屋》提示——被遮挡部分为“额” 预计计税毛利率
根据国税发[2009]31号文件第八条规定：企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定: (一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。 (二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。 (三)开发项目位于其他地区的，不得低于5％。 (四)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。 预计毛利额 企业预售方式销售开发产品所取得收入乘以预计计税毛利率，计算出预计毛利额，并调整当期的应纳税所得额。 实际毛利额 完工年度，企业根据完工开发产品的单位计税成本，计算出已售产品的计税成本，然后根据开发产品的销售收入减去已售产品的计税成本，计算出已售开发产品的实际毛利额。 答疑解惑 房地产企业 老师，请问房地产开发企业完工年度是否必须出具开发产品完工清算报告 天职税务 根据国税发[2009]31号第九条规定：在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。 另外，国家税务总局公告2014年第35号第一条规定：房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时，随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。 房地产开发企业将已确定的成本对象报送主管税务机关后，不得随意调整或相互混淆。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。 实务篇1 关于房地产开发产品面积的确定 面积是连接开发产品收入和开发成本的纽带。 根据销售单价和已售面积，可以计算出销售收入；根据总的计税成本除以可售建筑面积，计算出单位计税成本；根据单位计税成本和已售面积，可以计算出已售开发产品成本。 公式一：总建筑面积=可售建筑面积+不可售建筑面积 公式二：可售建筑面积=已售建筑面积+未售建筑面积 根据公式一可以得出，当总的计税成本一定时，可售建筑面积越大，单位计税成本越小； 根据公式二可以得出，当单位计税成本一定时，已售建筑面积越大，则结转的主营业务成本就越大。 正确的区分可售建筑面积和不可售建筑面积，是做好完工清算的前提，以避免最终开发产品已全部销售完毕，账面上还存在大量开发成本的情况。 一般来讲，可售建筑面积与不可售建筑面积的划分依据是能否办理产权证，但实际工作中，还需要根据具体情况进行判定。 公式三：可售建筑面积=产证面积-有产证但产权属于全体业主共有的建筑面积-有产证但无偿赠予地方政府、公共事业单位的面积 公式四：不可售建筑面积=总建筑面积-可售建筑面积 对于以上面积的确认，需要根据项目立项资料、土地合同、五证信息、面积实测报告或者预测报告等综合判定。 那么，根据什么资料来确定企业开发产品的面积呢？实际操作中，一般顺序是有实测报告的按实测报告上的面积来确认，没有实测报告的按预测报告上的面积来确认，预测报告也没有的，根据建筑工程规划许可证上的面积来确认。 答疑解惑 房地产企业 老师，请问，我们在2017年8月11日取得竣工备案表，那我们在4季度纳税申报时是按实际毛利额来申报还是按预计毛利率来申报？ 天职税务 企业在4季度进行纳税申报时，应该按照当季的实际毛利额进行纳税申报。 房地产企业 老师，还有一个问题，如果我们在2017年8月11日取得竣工备案表，在做年度企业所得税汇算清缴时，开发成本截止日是什么时候？ 天职税务 根据国税发[2009]31号第三十五条规定：开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。 即企业可以在2018年5月31日前的任何时点，选择确认计税成本核算的终止日。 实务篇2 关于房地产开发产品收入的确定 房地产企业销售收入确认的规定 一、收入的范围：开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。 二、代收款项的处理：企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。 三、收入确认的前提：企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。 四、收入确认的具体规定： 1.采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。 2.采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。 3.采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。 4.采取委托方式销售开发产品的，收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。具体请参见国税发[2009]31号第六条 房地产企业销售收入确认的具体操作 首先，应获取企业的销售统计台账（包含楼号、房号、购买人名称、合同签订日期、实测建筑面积、销售单价、合同金额、面积差退补款、最终结算金额、发票号码、付款记录等），并将销售台账中统计的购房款与财务账簿中的预收账款相核对，不一致时查找原因，直至核对一致。 其次，对比竣工备案情况，严格区分不同业态下尚未完工预售房款、已完工预售房款。 再次，根据售房合同约定的收款方式（一次性全额收款、分期收款、银行按揭方式、委托方式），对比销售统计台账，判定收入确认的时间。 最后，将税法上确定的售房收入与企业账面确认的主营业务收入相核对，并进行纳税调整。 核对售房单价时，关注是否有售价明显偏低的情况，如有，需要说明合理理由。 对于未正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》而收取的诚意金、认购金、排号费不作为销售收入的实现，不需要按照预计计税毛利率来计算预计毛利额，完工年度也不需要确认为销售收入。 精彩案例 案例1： 甲房地产开发公司为项目公司，其开发的“碧海蓝天”项目，于甲房地产开发公司为项目公司，其开发的“碧海蓝天”项目，于2017年10月份办理了竣工备案手续。该公司2017年度预收账款贷方发生额10000万元（与销售台账核对一致），其中二级科目“销售房款”金额为5000万元，“按揭房款”金额为3000万元，此两项企业已经结转了“主营业务收入”，“首付款”金额为2000万元，根据销售合同约定，首付款比例为30%，企业尚未结转主营业务收入。 则在企业所得税汇算清缴时，应确认销售收入10000万元。 案例2： 甲房地产开发公司为项目公司，与乙房地产销售公司签订了一份包销协议，协议约定甲公司将开发产品7万平米以固定价格4万元/平米包销给乙公司，乙公司按照市场价对外销售，甲公司与最终客户签订购房合同并开具发票。协议约定，包销期限届满，房屋未能全部销售的部分，乙公司以包销价格购买全部剩余房屋。2017年8月份收到乙公司开具的已销开发产品清单，已售开发产品6万平。 （1）当市场价格为4.5万/平米时，则甲公司应确认销售收入270000万元。乙销售公司按4万/平米与甲结算时，差额部分记入销售费用。 （2）当市场价格为3.5万/平米时，则甲公司应确认销售收入240000万元。 （3）包销期满时，乙公司购买全部剩余房屋，则甲公司应确认销售收入40000万元 实务篇3 视同销售收入的确定 视同销售是指在会计上不作为销售核算处理，而在税收上作为销售，需要确认收入的行为。 房地产开发企业将开发产品用于以下情形，所得税视同销售的规定见下表：  对于开发产品视同销售的处理，企业所得税、增值税和土地增值税均有其各自规定，为便于对比，将增值税和土地增值税视同销售的情形也作了整理，见下表：
 《税屋》提示——被遮挡部分为“ 、同类房地产的 ” 通过以上对比可以看出，无论是在视同销售情形的表述上，还是对于销售价格的确认上，均有不同。如企业所得税规定所有权或者使用权转移时，需要确认税收收入，土地增值税则规定在发生所有权转移时确定税收收入；在收入金额确认上，企业所得税采用的是市场销售价格（市场公允价值），而增值税和土地增值税则强调“平均”二字。 业务案例 案例： 甲房地产开发公司2016年取得A地块，宗地面积为20万平方米，建筑面积45万平方米，可售建筑面积38万平米，销售单价为5万/平方米。另有一处幼儿园，建筑面积500平方米，竣工验收后无偿移交给本地政府,所有权属转移手续已办妥。该地区无相同或类似建筑的市场价格,开发产品核定的成本利润率为15%。 对于甲企业将幼儿园无偿移交给本地政府的行为，是否需要按视同销售缴纳企业所得税，同时又需要按照公益性捐赠处理，不超过本年利润总额12%的部分在企业所得税前扣除，超过部分递延三年的规定呢（本系列文章讲的是房地产开发企业所得税汇算清缴，故增值税和土地增值税在本案例中不进行分析）？ 解析： 我们先来看一下企业所得税视同销售政策，除了上述表格中引自国税发[2009]31号文，对于企业所得税视同销售，还有如下政策规定： 1.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 2.《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条规定：企业将资产移送他人的下列情形（用于市场推广或销售、用于交际应酬、用于职工奖励或福利、用于股息分配、用于对外捐赠、其他改变资产所有权属的用途），因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。 3.《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。 看到这里，您是否认为无偿移交给地方政府的500平方米幼儿园，应该按视同销售，同时按公益性捐赠支出处理呢？ 在实际操作中，不需要按视同销售处理，也不需要按公益性捐赠处理。 开发项目中建造的幼儿园属于公共配套设施，其产权归属于当地政府，在计算可售建筑面积单位计税成本时，幼儿园的建筑面积作为不可售部分，将其所归集的开发成本，通过二次分摊的方式，分摊到可售面积成本中。 根据国税发[2009]31第十七条规定：企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。 第二十七条规定：开发产品计税成本支出的内容第五款公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。 即，属于公共配套设施支出，直接构成开发产品的计税成本，而无需按视同销售进行处理。 |
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