土地价款差额计征增值税的财税管理

　　根据《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）第四条第五条、《财政部 国家税务总局关于明确金融房地产开发教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税[2016]140号）第七条、《国家税务总局关于土地价款扣除时间等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第86号）第一条第五条等，相继对房地产开发企业向政府部门支付的土地价款以及向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用等计算扣除增值税销售额相关问题进行补充和完善。房地产开发企业向国家自然资源局（原国土资源局土地交易中心）、城市拆迁主管部门及其它相关授权代理受托单位支付的土地价款、拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益,如何进行财税处理和涉税申报？

　　《房地产企业扣除土地价款差额计征增值税的税务管控》一文依据依据依据《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知会》（财会[2016]22号）第三项对差额征税的账务处理规定，认为应进行以下处理：

　　1、2018年1月5日，房地产企业支付土地出让金、征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用共计1亿元：

　　借：开发成本——土地成本/土地征用拆迁补偿费  1亿

　　贷：银行存款  1亿

　　2、2020年12月31日，房地产企业售清并按合同约定交付房屋，确认房地产销售收入，相关土地价款抵减的增值税销项税额应冲减“主营业务成本”：

　　借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）  900万

　　贷：主营业务成本  900万

　　无论冲减当期主营业务成本还是开发成本会计科目，都将引发土地增值税清算涉税争议，给开发企业带来不必要的涉税风险和损失。任何一个国家（地区）经济活动的主体不能少于三个：个人、企业、政府。经济行政管理是社会经济生活必不可少的环节。政府是收税者，也是经济活动的保障者、规范者、价值创造者。全面营改增，个人的某些经济行为已经允许开具增值税专用发票，处于经济活动核心三要素之一的政府部门，取得的非税收收入，为什么不能向纳税人开具增值税发票？这是营改增的一个“缺口”。因此，全面营改增应当进一步扩围。将财政部、国税总局划归全国人大财经委员会，政府部门的经济特性就可彰显出来。自然资源局所属的土地交易中心成为一般纳税人，向开发企业及其它单位开具增值税专用发票，本文就不需要讨论土地价款的涉税问题。

　　财税（2016）36号文附件一《营改增试点实施办法》第八条规定，纳税人应当按照国家统一的会计制度进行增值税会计核算。可见会计制度（准则）是“准”税收政策。纳税人没有按国家统一的会计制度进行增值税会计核算存在较大的涉税风险。因此，违反财会[2016]22号规定，不冲减主营业务成本、开发成本，土地增值税核算将有问题。

　　有没有其它政策解决这一问题呢？财政部于2017年5月修订发布了《企业会计准则第16号——政府补助》第二条规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。依据上文政府补助第三条规定，土地价款抵减增值税可视为获得政府补助。按土地价款差额缴纳增值税缴纳增值税，相当于取得政府补助。开发企业在确认房屋销售收入的同时，按土地价款抵减的增值税额确认政府补助收入，土地增值税与增值税核算政策适用问题均得到相应的解决。

　　会计处理如下：

　　借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）  900万

　　贷：其他收益  900万

　　会计处理无论计入政府补助还是冲减主营业务成本，对开发企业所得税是没有影响的，对土地增值税的影响则截然不同。《企业会计准则第16号——政府补助》修订发时间在财会[2016]22号之后，土地价款抵减的增值税能不能适用新规定，作为一个争议吧！

　　欢迎交流讨论，微信号：13772532832。李华，陕西华浩税务师事务所。此文借税屋网平台与大家交流，不为发表。未经本人许可，切勿转载！