“吃透”建筑业“营改增”5大难点，税负只减不增！

营改增后，建筑业营业税税率由3%跃升至11%，不少企业担心想减税不容易，如何吃透营改增政策，享受改革红利，尽可能省税？

刘栋 中国首家上市税务咨询机构百丞税务 咨询师（建筑业）

“营改增”实质是“增改营”

最近一段时间来，一直不断出台各种各样的财税政策，可以看到，更多是围绕着营业税相关政策，与增值税做相关的融合，并没有真正像我们了解的增值税那样做颠覆性的改革。

所以，对于新进入的四大行业来说，更多的不是“营改增”，而是“增改营”，四大行业的原营业税相应政策几乎整个平移到增值税。因为营业税执行这么多年，对于营业税税收政策、税收制度、税收管理，不可能通过一天、或是一个月或是多长时间的改变，就能够使营业税完全地变成我们想象中的增值税，毕竟营业税是中国经济在过渡时期起到非常重要的作用，在这个时期，营业税对社会经济的贡献非常大。

在我看来，营改增政策一步到位的可能性很小，只能说随着对增值税政策的了解，以及对增值税核算、管理等等具体问题不断落实和不断解决后，总有一天，营业税会逐渐变成我们想象中的增值税的模样。

难点1 兼营和混合销售问题

首先，在2016年“36号文”中，把原来2013年“106号文”的“营改增”概念彻底颠覆，就是“106号文”最新提出混业经营的概念。在当时“106号文”提出混业经营后，给所有的财务工作人员和税收工作人员耳目一新的感觉，觉得混业经营解决了非常多原来不能解决，或是营业税和增值税并行的情况下不能解决的问题，混业经营很好地做了诠释。但很遗憾，在“36号文”里再也没有看到混业经营。

取而代之的是更为常见的《增值税暂行条例》和《实施细则》里的兼营和混合销售，这里的兼营也不用讲太多概念性的东西，兼营更多是不同税率的货物、劳务、服务或是无形资产或是不动产之间，应该怎样进行核算。其实兼营强调更多是企业的综合实力，也就是企业既能干这样，又能干其他各种各样的应税劳务、货物。兼营劳务、服务和货物之间没有必然联系，现在来看，兼营更像“106号文”里的混业经营。

“36号文”里又将混合销售重新提出，从总局699页关于混合销售的解释当中，其实总局提的例子，我并不认为很合适。提的例子是一个杯子在卖的同时，杯子的设计、材料是共同销售，把杯子举做混合销售的例子。一项销售行为既涉及服务，又涉及货物，名为混合销售。

重点强调混合销售有三个必要条件：1、一项销售行为；2、服务；3、货物。

也就是一项销售行为里面必须服务和货物进行混合，如果一项销售行为仅仅是服务和服务，或是货物和货物，这项销售行为就不能称其为混合销售，也就是前面所说的兼营。

兼营在税收上，重点是兼营不同税率的货物、劳务、服务之间要分开核算，如果没有分开核算，要求是从高适应税率，对于今后签订合同和会计核算都有非常重要的指导作用。如果签订一份施工合同或是劳务合同，中间既涉及到不同税率的劳务之间的兼营，就需要在合同里分别注明，财务上要进行分别核算，如果合同里没有注明，财务分别核算，或是合同分别注明，财务并没有分别核算，这都不能适用分别核算。

刚才强调的也就是合同和财务必须同时进行分别核算，而不单单指两个方面某一个方面来进行分别核算。在这一块，合同和财务不能同时分别核算，只能是从高适用税率，这也是兼营强调的最重要一点。通常意义上所说的混合销售，其实就是要一票决算。也就是说一项销售行为，一旦被认定成混合销售，这里的服务和货物之间，就必须要采用一票决算的行为。

案例1

举一个简单的例子，关于货物的例子。销售钢材的同时提供运输服务，销售钢材和运输服务之间有必然联系，销售钢材的同时，提供运输服务。如果没有销售钢材，运输服务就不存在，一项销售行为里的服务和货物之间要有必然的从属关系，如果没有从属关系，或是它们俩之间不相关，就不会认定成混合销售。

案例2

再举一个关于服务的例子，更多是像建筑业提供的建筑劳务这种包工包料的形式。在提供服务的同时，也销售所采购建筑材料。提供建筑服务和销售建筑材料两者之间有必然联系，如果没有必然联系，这个服务不能称其为混合销售，也不能进行一票决算。一票决算是指一旦被认定为混合销售，就要看企业主业，如果是从事生产、批发、零售的单位，就按照销售货物，销售货物的税率就是17%。其他的单位分不同的情况来缴纳增值税。

严格区分兼营和混合销售，对于下一步签订合同过程中有非常大帮助。如果在签订合同过程中，没能将兼营和混合销售进行区分，很有可能对整个涉税风险和合同签订过程中造成一定的税收损失。在以后签订合同过程中，一定要注意这两种销售行为。刚才强调混合销售比较难以判断，因为牵涉条件比较多。

首先，要判断是不是一项销售行为；第二，要判断服务和货物之间是不是有必然的联系；第三，判断它是不是混合销售。

案例3

举一个建筑业常见的例子，也就是EPC总包合同。E就是设计部分，P就是采购部分，C就是施工部分。总包方将工程所有的设计、采购、施工、调试运行等等全部由总包方承担，这就是EPC合同。EPC合同在这个过程中，怎么样才能够符合认定兼营还是混合销售，下一步对EPC合同怎样进行划分，这一点对建筑业非常重要。

下一步EPC合同怎么样才能够进行征税，是按照兼营还是混合销售？给大家留一个小小的问题，后面会分享我认定的EPC合同应该怎样进行税收划分、计算、区分。