新企业会计准则下固定资产减值准备的解读

　　资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。我国于2001年1月1日颁布实施的《企业会计制度》，要求企业计提八项资产减值准备，除固定资产减值准备以外，还包括坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、委托贷款减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备等，其资产范围涵盖了除货币资产以外的全部企业资产。通过计提资产减值，充分体现了谨慎性原则，并赋予了企业更多的职业判断空间和更大的会计选择权，为较客观地反映企业经营业绩和财务状况提供了法律依据，保证了企业会计信息的真实性和可靠性，也有利于提高管理者对企业资产的管理水平。

　　随后经过几年的实践运用，为了更好地规范资产减值的核算，2006年2月15日，国家财政部又发布了《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称资产减值准则），对资产减值的一些内容及操作方法作了更加明确的规定，大大增强了其实务操作性。

　　一、固定资产减值与累计折旧的关系

　　在实践中，有人对固定资产减值与累计折旧混淆不清，一些人甚至认为既然已对固定资产计提了折旧，再对其计提资产减值，岂不显得多余？其实，两者之间既有相同之处，又有本质的区别。

　　1、两者之间的相同之处

　　①两者都核算固定资产价值的降低：一个是固定资产净值的减损，一个是固定资产价值的转移。

　　②两者计提的原因有相同之处：技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低是两者计提的共同原因。

　　③两者之间相互关联。固定资产减值准备是累计折旧的补充，它对累计折旧中的估计偏差进行矫正。固定资产的折旧要以减值后的固定资产净值为基础进行调整。

　　2、两者之间的区别

　　①两者所针对的对象不同。累计折旧是固定资产原值的减项，固定资产减值准备则是固定资产净值的减项。这一点由财务报表列示的情况就可以看出。

　　②两者处理问题的及时性不同。固定资产预计使用年限和预计净残值、折旧方法等，一经确定不得随意变更。当折旧估计发生偏差、固定资产价值发生减损时，固定资产减值准备可以在期末及时地予以调整。

　　③两者发生的频率和规律性不同。折旧一般是按月计提，所以折旧计提是经常发生的，计提的金额是有规律的，它与当期的收益相配比。而固定资产减值则不同，它是一项非经营性支出，固定资产减值产生的原因也不是经常发生的。

　　④两者所处的时点不同。在取得固定资产后，企业就要预计折旧年限、净残值和选择合理的折旧方法，这是在购置时点的一种估计，所以累计折旧金额是主观性较强的估计值。而固定资产减值准备是期末根据账面价值与可收回金额之差来确定金额的，它是对购置固定资产后某期期末的一种估计，相对比较客观。

　　⑤两者有部分核算内容相互独立。除了技术进步和遭受破坏使得固定资产价值降低外，累计折旧更关注固定资产由于正常使用而发生的价值转移。而固定资产减值准备还核算长期闲置固定资产的减值。

　　二、当前固定资产减值转回的政策变化

　　按照《企业会计制度》规定，如果资产在期末发生了减值，应当计提减值准备，并对应计入相应的损益科目，减少当期损益。但是，与其他当期发生的损失所不同的是，如果已计提减值准备的资产价值又得以恢复，则应当在原已计提的减值准备金额范围内转回，即冲减已计提的减值准备，增加恢复当期的损益。在实践中，一些企业正是利用了这一政策，利用计提资产减值及其转回作为调控企业利润的砝码，大肆制造虚假的会计信息。

　　针对这些现象，新发布的资产减值准则明确规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理。从而确保了企业财务状况和经营业绩的真实、可靠，有效地避免了一些企业利用资产减值来进行利润调控的现象，保护了投资者的利益。

　　三、判断固定资产减值的难点

　　资产减值准则规定，若存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：

　　1、资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。

　　2、企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。

　　3、市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

　　4、有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。

　　5、资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。

　　6、企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。

　　7、其他表明资产可能已经发生减值的迹象。

　　资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此，无论是确定资产的公允价值减去处置费用后的净额，还是确定资产预计未来现金流量的现值，由于都没有明确的操作标准，需要进行一定的职业判断和会计估计，实际操作难度较大。一方面，由于企业财务人员其专业知识的限制，单纯依靠他们去获取相关的市场信息不太可能，也不现实，所以测算的随意性也较大；另一方面，不同的会计人员由于其拥有的知识、工作水平和经验不一样，对资产减值数额的估计结果也不同，存在较大的伸缩性；第三，企业拥有的固定资产往往类型和数量都较多，要逐一去检查判断其是否发生减值，并进行相应的会计处理，工作量显然非常巨大，而且按规定资产计提减值准备后，要重新复核资产的折旧方法、预计使用寿命和预计净残值，这样也使以后企业计提折旧非常麻烦。由此可见，为了充分体现谨慎性原则，保证会计信息的真实性和可靠性，期末计提固定资产减值准备是十分必要的，其会计处理方法也是有理论根据的，但在实践中存在的操作难度也是不可忽视的。

　　所以，我们应当加强会计的科学研究，进一步提高企业的诚信意识和法制认识，同时，也要认真结合企业的具体实际，加强对计提资产准备相关问题的深入研究与探讨，切实提高确认固定资产减值准备的可操作性。