该“建安”纳税义务是否形成？

    某中铁集团承包“十漫”高速路郧西段工程。所承包工程的工期为2年。工程合同约定：工程每3个月计量一次，发包方按每次确认的工程计量的90%预付工程款，工程全部竣工验收后结清工程款。2005年5月份，根据工程项目部专业测量师测量，首次工程计量为1780万元（已得到发包方的签字认可），应付工程款为1602万元，发包方实际已支付项目部工程款为600万元。工程项目部在6月份向税务机关进行纳税申报时却作了零申报。主管税务机关按照完工百分比法即工程计量1780万元为营业税的计税收入，依法对项目部下达了《税务处理决定书》。同时，税务机关认为其行为已构成偷税，因营业税的纳税人为中铁集团，对中铁集团整个应纳税款无法计量，不能确认是否构成刑事犯罪，故由税务机关按偷税拟作出罚款3万元。在纳税人收到《税务行政处罚事项告知书》后要求举行听政。听政会上，对纳税义务的时间问题双方发生争议： 

    主管税务机关认为：根据《营业税暂行条例》第九条规定：“营业税的纳税义务发生时间，为纳税人收讫营业收入款项或取得索取营业收入款项凭据的当天。”，同时，按照（国税发[1994]159）号文关于建筑业纳税义务发生时间问题的规定：实行按工程进度划分不同阶段结算价款办法的工程项目，其纳税义务发生时间为各月份终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天。发包方是对公司作出的计量确认后按工程计量的一定比例付款，虽然双方之间并未按实际提供的劳务量进行工程结算，但公司已向对方提供了建筑劳务，并得到了发包方的认可，所以对建筑业营业税计税依据为公司应当取得的工程款收入，纳税义务发生的时间应当是在工程结算的当天。税务机关确定该公司的纳税期限为一个月，公司应当在纳税期满之日起十日内申报纳税，而纳税人在规定的期限内进行了虚假申报，并且形成了不缴税款的事实，属偷税行为，所以应按偷税处罚。 

    纳税人认为：按照企业会计制度规定：一、对建造合同的开工日期与完工日期分属不同年度的：1、如果建造合同的结果能够可靠估计，应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用；2、如果建造合同的结果不能可靠估计，应区分以下两种情况处理：（1）、合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认。（2）、合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。二、在一个会计年度内完成的建造合同，应在完成时确认合同收入和合同费用。公司与对方签订的是属固定造价合同，且公司固定造价合同的结果能够可靠估计，所以，按企业会计制度的规定，建安收入的确认时间应当是在资产负债表日，即公历12月31日。 

    公司在平时按工程计量的一定比例付款，在工程未竣工之前都是属于一种预付性质。对纳税人的预收、预付款项，根据（财税[2003]16号）文关于纳税义务发生时间问题规定：“单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括预收款、预付款、预存费用、预收定金等，下同），其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。” 所谓应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。并且在该文件中明确规定：“本通知自2003年1月1日起执行。凡在此之前的规定与本通知不一致的，一律以本通知为准。”，所以，公司平时预收的工程款，看似取得了现金收入，会计上是不确认收入的实现，相应纳税义务也就未形成。当纳税义务尚未形成的情况下进行征税是错误的，相应税收未形成，偷税也就不成立。 

    分析：在本案中，应当从公司平时收取的工程款是否属预收款性质来判断建安营业税是否实现。按照企业会计制度规定，公司与建设方进行工程计量结算后，应当根据结算清单作会计分录为：借记“应收账款”，贷记“工程结算”。收到工程款时，作会计分录为：借“银行存款”等，贷“应收帐款”。应收账款是指企业在正常的经营过程中，因销售商品、产品或提供劳务等应向购货单位或接受劳务的单位收取的账款或代垫的运杂费。而预收账款是指买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款给供应单位的一项负债，这项负债需要企业在收款后1年或超过1年以上的营业周期内，以交付产品或提供劳务来加以偿还。预收款与应收款的区别关键在于：预收款单位若到期无法履行合同，则必须如数退还预收的货款；应收款是已得到应付款单位认可并必须支付的款项，对方无权要求退还原已支付的款项。本案中，公司与发包方已办理了已完工程的价款结算，也就是说，对报告期提供的建安劳务一旦双方签字认可，则发包方就必须无条件支付工程款。所以对公司按合同约定收取的工程款并非是预收性质。 

    根据营业税的规定，该公司建安营业税纳税义务发生时间应当为已完工程价款结算的当天，应税收入应当为发包单位认可应支付公司的工程款即1780万元。所以，税务机关作出的《税务处理决定书》及行政处罚是正确的。