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上半年曾旁听一座谈会，上市公司（包括限售股）股权转让个人所得税征管效果很好。提及非上市公司股权转让个人所得税征管问题，解释目前困难一是省工商部门由于没有工商总局的明确态度，不便设定增加股权转让税收证明前置条件；二是转让价格明显偏低，正当理由不容易把握。于是开展调研，最终出台国家税务总局公告2010年第27号。为基层征管提供了依据。文件也有一些有待于完善的地方。点评供大家参考。
关于股权转让所得个人所得税计税依据核定问题的公告
国家税务总局公告2010年第27号 2010.12.14
根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》（国税函[2009]285号）的有关规定，现将股权转让所得个人所得税计税依据核定问题公告如下：
肖宏伟点评—27号公告是“国税函[2009]285号”的延续。285号主要是程序性条款，规定手续如何办理，但工商部门不予配合，征管困难。一年多来，基本上未用此文件征过税。
如今与27号公告结合，但愿285号程序方面的规定能发挥作用。
该文件中唯一的实体条款：“对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定”。
其中一个“可”字，造成可操作性不强。基层征管稽查理解这里“可”的意思是：可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定，也可以不核定。全凭主管机关的主观判定。由于各种因素干扰，很难坚决彻底准确执行。
一、自然人转让所投资企业股权（份）（以下简称股权转让）取得所得，按照公平交易价格计算并确定计税依据。
计税依据明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可采用本公告列举的方法核定。
肖宏伟点评—“公平交易原则”少见，一般都是独立交易原则。
二、计税依据明显偏低且无正当理由的判定方法
（一）符合下列情形之一且无正当理由的，可视为计税依据明显偏低：
1.申报的股权转让价格低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；
肖宏伟点评—现实发生的股权转让以平价转让最多。
由于285号文把“平价转让”列为明显偏低，（285号第四条：“计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）”。实际执行就合理理由问题，稽查与企业争议很多，最终不了了之。
青岛将“股权转让收益率低于同期银行存款利率的”视为明显偏低，各地关注并偿试应用，实际执行起来也存在一些争议。27号公告发布，青岛此条款终结。
“平价转让”未列为明显偏低，符合实际。
2.申报的股权转让价格低于对应的净资产份额的；
肖宏伟点评—这是将来使用最多的条款。此条款要求股东转让股份前，要将所有者权益处理干净，否则要缴纳个税。
3.申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格的；
肖宏伟点评—此条款不容易操作。实际执行中税企双方会对何谓“相同或类似条件下”产生争议。如：一个股东转让给不同的买家，时间不同，或出资方式不同，价格可能不同。
不同的股东，转让的需求不同也可能造成价格的不同。
这些是否可以确认为相同或类似条件下？只有靠实战解决。
4.申报的股权转让价格低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格的；
肖宏伟点评—此条款更是难以执行，原因还是何谓“相同或类似条件下”产生争议。
5.经主管税务机关认定的其他情形。
肖宏伟点评—与往常一样，预计全国大约有十个省市再制定其它情形，其它省市层层转发，有问题口头请示。恶法亦法。有明确依据总比层层请示好一些。
如青岛曾制定过：下列属明显偏低：（三）股权转让收益率低于同期银行存款利率的；
（四）股权转让所得低于最近一期股利分配所得的；
（五）股权转让时投资企业留存收益为正数，股权转让价中没有包含该自然人股东所应享有的份额的，或转让价低于自然人股东应享有的所投资企业所有者权益份额的；
（二）本条第一项所称正当理由，是指以下情形：
1.所投资企业连续三年以上（含三年）亏损；
肖宏伟点评—应修改为：所投资企业最近连续三年以上（含三年）亏损。加上“最近”才严密。否则五年前曾经连续三年亏损，是不是正当理由？是不是企业经营历史上曾经有过三年以上的亏损，股权就可以价格偏低？
2.因国家政策调整的原因而低价转让股权；
肖宏伟点评—何谓“国家政策调整的原因”，应做进一步明确，否则会被滥用。
3.将股权转让给配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；
肖宏伟点评—实际执行中，对于赠与股权，除赠与上述人员外，地方税务机关大都要对转让方核定征收个人所得税。
至于接受股权转让方，由于是无偿接受捐赠，当其再转让时，可能会被要求按所得全额缴纳个税。
低价或无偿转让给上述关联人，税收负担结果不一定有利。
4.经主管税务机关认定的其他合理情形。
肖宏伟点评—与往常一样，预计全国大约有十个省市再制定其它情形，其它省市层层转发，有问题口头请示。
如青岛曾出台：正当理由是指自然人股东所投资企业最近三年连续亏损，或盈利能力持续下降，或迫于自身偿债等财务方面的压力而转让股权等理由。
三、对申报的计税依据明显偏低且无正当理由的，可采取以下核定方法：
（一）参照每股净资产或纳税人享有的股权比例所对应的净资产份额核定股权转让收入。
肖宏伟点评—这是主管税务机关将来用得最多的调整方法。
对知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达50%以上的企业，净资产额须经中介机构评估核实。
评：正列举。只这几个非现金资产需要评估。实际执行中，此条款可能无法使用。
问题是：“资产总额”是企业的净资产还是资产负债表上的资产总额？看表述应该是资产负债表上的资产总额。为了不评估而降低非现金资产的比例方法很多。企业可以选择。
（二）参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让价格核定股权转让收入。
肖宏伟点评—如有争议，将是相同或类似条件的确认。
（三）参照相同或类似条件下同类行业的企业股权转让价格核定股权转让收入。
（四）纳税人对主管税务机关采取的上述核定方法有异议的，应当提供相关证据，主管税务机关认定属实后，可采取其他合理的核定方法。
肖宏伟点评—此条款人性化。核定就应该存在协商的空间。
四、纳税人再次转让所受让的股权的，股权转让的成本为前次转让的交易价格及买方负担的相关税费。
肖宏伟点评—实际征收中，财产转让所得，在征收个税时，一般要求纳税人出具取得财产原始发票或支付凭据，才能扣除原值。否则核定征收，或认为无原值而查实征收。
如果股权受让方由于接受无偿捐赠所得，当其再转让时，可能会被要求按所得全额缴纳个税。
财税[2009]78号只解决了房屋赠与再转让计税基础问题，但其它不能比照。
27号公告实际上限制，或说是在税收意义上消灭了股权赠与行为。
股权低价转让，对转让方核定调整补个税后。不影响对接受方未来再转让原始价值的确认。再转让时，转让方以实际支付为计税基础
实际操作中：股权转让如以赠与方式转让，有合理理由的，不如平价转让。不符合合理理由的，可按税务机关核定计税基础转让。这样受让方再转让，计税基础延续了。
各级税务机关应切实加强股权转让所得征收个人所得税的动态税源管理，通过建立电子台账，跟踪股权转让的交易价格和税费情况，保证股权交易链条中各环节转让收入和成本的真实性。
肖宏伟点评—说，易，做，难。规范管理还有相当长的路要走。
五、本公告所称股权转让不包括上市公司股份转让。
肖宏伟点评—上市公司已经有规范了。流通股、限售股转让与此规定不同。
六、本公告自发布之日起30日后施行。
肖宏伟点评—“施行时间”是文体形式，对股权税务处理没有实际影响。27号公告是延续285号文件的，不能认为施行以前发生的就不按此文件核定。明年稽查2010及以前年度，税务机关可以形式上依据285号，但实质上依据27号公告规定的具体条款进行核定。 |
