所得税汇算清缴后的企业账务调整

一些企业在企业所得税汇算清缴后往往忽视账务调整工作，存在成本费用的支出多计或少计，或用其他方式人为地虚列利润等现象，增加或减少下年度或以后年度利润，使得已作纳税处理的已税利润在以后年度又出现继续征税的情况，增加企业不必要的负担；另外，多提的短期借款利息，下年度如冲减财务费用也会增加利润，造成所得税重复计征，还会使企业财务状况和反映的会计信息失真。本文结合实际工作进行一些探讨。

一、调增调减利润的会计账务处理

如某企业2000年度利润及利润分配表利润总额为600000元，所得税为198000元。调增当年度利润190000元，其中年终多结转在产品成本48000元，多提短期借款利息86000元，固定资产清理净收益19000元未转为营业外收入，职工福利支出37000元直接在管理费用中列支。调减利润101000元，其中少摊待摊费用12000元，少提福利费9000元，补交营业税38000元，生产费用误计在建工程32000元，少提折旧10000元。其他还有企业购买国债利息收入20000元，滞纳金2000元，被没收财产损失20000元，工资总额超支23000元，赞助费支出20000元，固定资产加速折旧多提折旧额60000元。

1．少计收益、多计费用，调增利润会计处理

借：生产成本　48000 

预提费用　86000 

固定资产清理　　19000 

应付福利费　 37000 

贷：以前年度损益调整　  190000 

2．多计收益、少计费用调减利润会计处理

借：以前年度损益调整　  101000 

贷：待摊费用　12000 

应付福利费9000 

应交税金-营业税　38000 

在建工程　 32000 

累计折旧10000 

二、永久性或时间性差额的纳税调整

按照会计方法计算的税前会计利润（或亏损）与按照税收法规规定计算的纳税所得（或亏损）之间存在着内容和时间的差异，由此导致的永久性或时间性差额都应作纳税调整。上例中，国债利息收入、滞纳金、被没收财产损失、工资超支、赞助费支出都属永久性差异，固定资产加速折旧多提折旧额属时间性差异，由此两种差异引起的纳税调整，一般是在所得税汇算清缴时，将调整的差异额与会计利润合并后计算应纳税所得额，只作纳税调整，而在账务上不作调整。

三、企业虚报亏损的账务调整

国税总局国税发[1996]162号文件规定：税务机关对在申报亏损的企业进行纳税检查时，如发现企业虚列扣除项目或少计应纳税所得，从而多申报亏损，可视同查出同等金额的应纳税所得。对此，除调减其亏损外，税务机关可根据33％的法定税率，计算出相应的应纳所得税额，并视情节，根据《税收征管法》的有关规定进行处理。

如某企业2000年末“利润分配--未分配利润”账户借方余额140万元，企业申报亏损也为140万元，经税务部门检查发现：（1）若企业少计收入40万元存入小金库中，税务部门的处理结果是企业调减亏损，处以视同所偷税款13．2万元（40万元×33％）一倍的罚款。（2）若超过计税工资标准部分的工资未作纳税调整150万元，扣除账面亏损140万元，实为盈利10万元，处理结果是企业补缴所得税，并处视同所偷税款49．5万元（150万元×33％）一倍的罚款。

企业应作如下账务调整：

1．调减亏损后仍为亏损

（1）调减亏损

借：银行存款  400000 

贷：以前年度损益调整　 400000 

（2）交纳罚款

借：营业外支出-税收罚款　132000 

贷：银行存款　132000 

2．调减亏损后为盈利

由于工资超支属永久性差异，不需作账务调整，但该盈利实为应纳所得额，应补缴所得税3．3万元，罚款49．5万元，会计处理如下：

（1）补缴所得税

借：所得税　 33000 

贷：应交税金-应交所得税　  33000 

借：应交税金-应交所得税　  33000 

贷：银行存款  　33000 

（2）交纳罚款

借：营业外支出-税收罚款　495000 

贷：银行存款　495000 

四、弥补以前年度亏损的处理

企业以前年度发生的亏损在会计上表现为“利润分配--未分配利润”账户的借方余额，不论是用当年的税前利润或税后利润弥补以前年度亏损，只要扣减年初利润分配--未分配利润借方余额就能进行处理，因此不必进行会计账务调整。

如某公司上年度发生亏损15万元，按规定可用以后年度税前利润弥补，当年实现利润总额58万元。当年就纳所得税14．19万元[（58－15）×33％] 

五、查补所得税的会计处理

所得税汇算清缴后，对查出应补（退）企业所得税如何进行会计处理，财政部至今尚未有明文规定，在实际操作中很不统一，主要有这样几种意见：

一是通过“以前年度损益调整”科目核算，这样处理如不对“以前年度损益调整”科目发生额进行分析，在计算应纳税所得额时容易发生差错。所以此办法不规范。

二是通过“利润分配--未分配利润”科目核算。这不符合所得税会计改革的要求，否定了所得税是企业的一项费用支出的属性，又将企业应付的所得税看做是企业与国家之间的一种分配关系，回到了所得税是利润分配的老路上去。所以此方法亦不可行。

三是通过“所得税”科目核算。这种处理符合所得税会计改革的精神，根据具体会计核算和税收政策可选择运用应付税款法和纳税影响会计法。

如按上文第一个例子的资料进行会计处理如下：

1．计算应补交所得税

应纳税所得额794000（600000＋调增利润190000－调减利润101000＋纳税调整105000）

应纳所得税262020（794000×33％）

应补所得税64020（262020－已提所得税198000）

2．补交所得税的差异分析

（1）在应补交的所得税中属于净调增利润补交的，有29370元[（190000－101000）×33％] 

（2）属于纳税调整永久性差异补交的有14850元[（－20000＋2000＋20000＋23000＋20000）×33％] 

（3）属于纳税调整时间性差异补交的有19800元（60000×33％）

3．补交所得税会计账务处理

（1）补提所得税

借：所得税　 44220 

递延税款　  19800 

贷：应交税金-应交所得税　 64020 

（2）上交所得税

借：应交税金-应交所得税　64020 

贷：银行存款  64020