苏地税规[2012]1号 江苏省地方税务局关于土地增值税有关业务问题的公告[条款失效]

　　三、关于房地产转让收入的确认

　　(一)转让房地产的有关经济利益的确认

　　纳税人因转让房地产收取的违约金、滞纳金、赔偿金、分期付款(延期付款)利息以及其他各种性质的经济收益，应当确认为房地产转让收入。

　　因房地产购买方违约，导致房地产未能转让，转让方收取的该项违约金不作为与转让房地产有关的经济利益，不确认为房地产转让收入。

　　【张伟：(一)将流转税的价外费用概念引入了土地增值税。其实价外费用来源于“反避税”理念，试想如果对滞纳金、违约金不征收土地增值税，就有可能出现本来100万的房款，企业人为的划分为80万元房款，20万元赔偿金，从而侵蚀土地增值税的税基，因此本文件规定价外的这些收费，一律缴纳土地增值税。在实践中，收到的这些赔偿金，企业可能计入到其他业务收入或者营业外收入，因此税务机关在做土地增值税清算时，应该对其他业务收入或者营业外收入具有敏感性，看是否有价外费用。根据《营业税暂行条例实施细则》第十三条规定：这些价外费用同时也需要交纳营业税。

　　(二)房地产未能转让而收取的违约金，不属于价外费用。价外费用，顾名思义，先有价，才有外，如果购买方违约导致房地产转让不成功收取的违约金，由于没有主价款，不存在分割房价，侵蚀税基的可能性，因此不需要缴纳土地增值税和营业税。

　　(三)房地产企业支付的违约金，可能会导致代扣代缴个人所得税。例如：国税函[2006]865号文件规定，商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好与按揭银行的合作关系，造成购房人不能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。根据个人所得税法的有关规定，购房个人因上述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照“其他所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。

　　房地产企业支付的其他违约金是否可以比照国税函[2006]865号文件，要求代扣代缴个人所得税呢?实践中执行不一，例如：浙江省地税局2009年所得税政策问答规定：国税函[2006]865号规定的所得情形较为具体，政策适用上不宜扩大到对所有未完全履行合同而取得违约金(赔偿金)的情形。而有的地方税务机关则要求比照国税函[2006]865号文件代扣代缴个人所得税。

　　(四)天津市规定(津地税地[2011]24号文件第7条)房地产开发企业由于自身原因造成并直接支付的补偿款项，可以作为 “ 其他房地产开发费用 ” 据实扣除。这是一个相当另类的规定，例如：企业延迟交房支付的补偿款项，是否可以扣除呢?按道理讲，其属于营业外支出的概念，不应算作土地增值税的费用，更不能据实扣除，但天津市明确规定可以扣除。不过基本上是“独此一家，别无分号”，别的地方很难去比照此条款。 】

　　(二)售后返租收入的确认

　　单位和个人转让房地产，同时要求购房者将所购房地产无偿或低价给转让方或者转让方的关联方使用一段时间,其实质是转让方获取与转让房地产有关的经济利益。对以此方式转让房地产的行为，应将转让房地产的全部价款及有关的经济收益确认为转让收入，依法计征土地增值税。如转让房地产价款以外的有关经济收益无法确认的，应判断其转让价格是否明显偏低。对转让价格明显偏低且无正当理由的，应采用评估或其他合理的方法确定其转让收入，依法计征土地增值税。

　　【张伟：(一)该条款的灵感来自于国税函[2008]576号文件。576号文件规定，房地产开发企业与商店购买者个人签订协议规定，房地产开发企业按优惠价格出售其开发的商店给购买者个人，但购买者个人在一定期限内必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租使用。其实质是购买者个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部分购房价款。根据个人所得税法的有关规定精神，对上述情形的购买者个人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照"财产租赁所得"项目征收个人所得税。

　　(二)该条款的要点在于“其他经济利益”。例如：企业正常销售房价100万元，而合同约定销售价款为70万元，购房者将商铺无偿给开发商用3年。其实质是开发商受到了70万元房款，又有无需支付30万元租金的“其他经济利益”，因此总收入确认为100万元，应该按照100万元缴纳营业税和土地增值税;而个人虽然没有收到现金租金，但是购买房产少支付了30万元，也取得了“其他经济利益”因此应该缴纳个人所得税。

　　类似的：肖捷总局局长在《中国政府网》的答疑中明确，如果企业无偿借款，没有收取现金利息，但是收到了其他经济利益，也要缴纳营业税。例如：开发企业租房子给零售企业，每年租金1000万元，同时零售企业借钱给开发企业，年利率20%，年利息1000万元，双方约定，开发企业年租金降到600万元，零售企业年利息降到年600万元，在这个交易结构中，零售企业虽然没有收到1000万的现金利息，但是其收到了600万元现金利息加“租金减少400万元的其他经济利息”，因此营业税计税依据应按照1000万元计算。当然如何证明双方互相降价的取证可能并不容易，但那不属于政策层面探讨的问题，而是属于稽查取证的另外一个课题了。】

　　(三)房地产转让价格明显偏低的收入确定

　　对纳税人申报的房地产转让价格低于同期同类房地产平均销售价格10%的，税务机关可委托房地产评估机构对其评估。纳税人申报的房地产转让价格低于房地产评估机构评定的交易价，又无正当理由的，应按照房地产评估机构评定的价格确认转让收入。

　　对以下情形的房地产转让价格，即使明显偏低，可视为有正当理由：

　　1、法院判定或裁定的转让价格;

　　2、以公开拍卖方式转让房地产的价格;

　　3、政府物价部门确定的转让价格;

　　4、经主管税务机关认定的其他合理情形。

　　【张伟：计税依据明显偏低，不见得就不合理。只有计税依据明显偏低，并无正当理由，才属于税务机关自由裁量的调整范围，实践中什么是“正当理由”是一个难题。1号文件引入了法院、仲裁、物价部门的公权力认定，以及公开拍卖方式的独立第三方中介机构认定。诚然企业可以操纵司法、仲裁，也可以买通拍卖公司，从而达到避税的目标，但是作为政策层面，应该相信中介机构的公平公正，更要相信法院的正义，正如一句话而言：司法是正义的最后一道防线，如果连司法都可以串谋，只能无路可走!社会环境有恶化，但是政策层面，还是选择信任吧!】

　　四、同一开发项目不同类型房地产成本费用分摊

　　(一)[条款失效]同一开发项目中建设不同类型房地产的，按该类型房地产建筑面积占该项目总建筑面积的比例分摊取得土地使用权所支付的金额和土地征用及拆迁补偿费(以下简称“土地成本”)。但对占地相对独立的不同类型房地产，应按该类型房地产占地面积占该项目房地产总占地面积的比例计算分摊土地成本。

　　(二)同一开发项目中建设的不同类型房地产发生的建筑安装工程费，前期工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用，按本公告第二条所规定的核算对象分别归集。如不能按不同类型房地产分别归集的，应按照不同类型房地产的建筑面积占该项目总建筑面积比例分摊。

　　【张伟：由于土地增值税清算单位与核算对象的明细分类，因此成本的分摊方法，就显得那么的重要，企业显然倾向于选择不同的分配率，给高增值的物业分配更多的成本，低增值的物业少分配成本。因此各地对成本分配方法均有限制。在本文件的第二条，笔者也已简单做了分析。江苏省的做法，对同一栋楼有不同物业的情况，基本上选择了建筑面积法，这种做法往往对企业是不利的。】

　　(三)同一开发项目中建设的不同类型房地产应分摊的利息支出，凡能够按不同类型房地产计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实计算扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。利息支出以外的其他房地产开发费用，按本条第(一)、(二)项规定计算分摊的金额之和的5%计算扣除。

　　凡不能按转让房地产项目不同类型房地产计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条第(一)、(二)项规定计算分摊的金额之和的10%计算扣除。