房地产企业售后回购业务的财税乱象

　　案例一：甲房地产公司开发商品房过程中遇到资金紧张，在内部员工中以每平方10000元进行销售，因未取得预售许可证，销售合同为双方自行签署，未在房管局备案。房地产公司承诺该房屋在开盘后三个月内以每平方12000元进行回购。购房者如不愿回购可以转为正式网签合同。

　　案例二：乙房地产公司为了促进销售，承诺实施五年回购计划，购房者五年后如果愿意，公司可以溢价20%回购业主所购房屋。

　　一、售后回购的会计规定

　　按照会计准则，售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品（包括相同或几乎相同的商品，或以该商品作为组成部分的商品）购回的销售方式。在收入准则中认为售后回购应当区分下列两种情形分别进行会计处理：

　　第一种情况，企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品控制权，企业应当作为租赁交易或融资交易进行相应的会计处理。其中，回购价格低于原售价的，应当视为租赁交易，按照《企业会计准则第21号——租赁》的相关规定进行会计处理；回购价格不低于原售价的，应当视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。企业到期未行使回购权利的，应当在该回购权利到期时终止确认金融负债，同时确认收入。

　　第二种情况，企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因。客户具有行使该要求权重大经济动因的，企业应当将售后回购作为租赁交易或融资交易，按照本条（一）规定进行会计处理；否则，企业应当将其作为附有销售退回条款的销售交易，按照本准则第三十二条规定进行会计处理。

　　这个规定的核心是对客户的判断，如果认为客户大概率会要求回购，则应当认定为租赁或者融资行为，如果认定为客户要求回购意愿较小，概率较小，则应认定为销售行为。按照这个逻辑，案例一通常应被认定为融资，而案例二应被认定为销售。那么会计处理如何做也就非常清楚了。

　　二、售后回购的涉税处理

　　1、增值税

　　增值税并无收回回购的专门规定，财税〔2016〕36号第四十五条增值税纳税义务发生时间为：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

　　收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

　　当然，房地产公司需要就收到的预收房款预交增值税，这在本文的两个案例中，第一个案例不应被认定为纳税义务发生，而且也不应该被认定为收到预收房款，因此不应该缴纳增值税；第二个案例是一定要正常交房，正常开具发票并办理产权证，因此必须正常缴纳增值税。

　　土地增值税的逻辑基本等同于增值税，这里不再过多分析。

　　2、企业所得税

　　《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定，采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

　　可见所得税的逻辑其实和会计的确认逻辑大致相同，符合会计的收入确认条件也就基本符合了875号文的所得税收入确认条件。

　　这里的案例一不应被认定为所得税收入，案例二应被认定为所得税收入按照房地产公司的逻辑正常缴纳所得税。

　　三、售后回购不同模式的风险各异

　　都叫做售后回购，大家可以看到其实模式不同风险各异，在案例一中，由于交易核心被认定为融资，每平方差额2000元将被认定为借款利息，房地产公司向自然人支付所谓回购款时应就利息部分取得发票，同时代扣代缴20%个人所得税。这一点需要在回购协议（融资协议）中明确注明，否则最终将无法取得发票，惹来麻烦。

　　案例二中的交易核心变成了两个环节，第一个环节当然是销售行为，房地产公司正常缴纳各种税费，五年以后，如果业主要求回购，房地产公司等于从业主手中买到了二手房，业主应按照二手房的逻辑缴纳增值税，土地增值税和个人所得税（具体计算略），并向房地产公司按照回购价开具发票，房地产取得发票作为资产入账。

　　实务中很多公司在设计售后回购时仅仅从营销角度考量，未能将涉税风险考虑进去，导致未来实施过程中引发巨大风险，甚至导致售后回购无法顺利操作下去，这是作为决策者和财务人员都需要警醒的。