新会计准则下关于捐赠的会计和税务处理

　　（一）接受捐赠时的会计和税务处理

　　会计制度和旧会计准则规定，企业接受资产捐赠分别通过“待转资产价值”科目和“资本公积”科目进行核算，最终再进行纳税调整计缴企业所得税。但是，新会计准则取消了“待转资产价值”科目，对资产捐赠也不通过“资本公积——其他资本公积”科目核算。说明新会计准则改变了会计制度对该问题的核算思路。再从新会计准则附录《会计科目和主要账务处理》对“营业外收入”科目的规定可以看出，该科目下设置了“捐赠利得”的明细科目，说明新会计准则将企业接受捐赠资产的价值作为“捐赠利得”直接计入“营业外收入”。

　　关于企业接受捐赠资产计缴所得税的相关问题，笔者认为，新准则将接受捐赠资产的价值计入“营业外收入”，最终体现为利润的会计处理与税法对此问题作为计税所得的处理在实质上保持了一致，在一般情形下，企业今后无需再对接受捐赠资产单独进行纳税调整。另外，对由于企业取得的捐赠收入较大，经批准可在不超过5年的期限内分期平均计入企业应纳税所得额计缴所得税的问题，新会计准则没有明确如何进行会计处理。笔者认为，对于上述问题可以通过“递延所得税负债”科目进行核算。具体处理可分为如下两个主要步骤：（1）接受时：按新会计准则（有企业直接按税法规定）确定的价值，借记“固定资产”、“无形资产”、“原材料”等科目，贷记“营业外收入——捐赠利得”科目。（2）计缴所得税时：如果捐赠收入金额不大，所得税费用负担不重，直接借记“所得税费用”科目，贷记“应交税金——应交所得税”科目。如果捐赠收入金额较大，需分期计入企业应纳税所得额时，应按照捐赠资产计算的所得税费用借记“所得税费用”科目，按照计算的递延所得税负债贷记“递延所得税负债”科目，按当期应缴所得税贷记“应交税金——应交所得税”科目。

　　（二）捐赠资产使用和处置时的会计和税务处理

　　企业接受捐赠的非贷币性资产在使用和处置时，其会计和税务处理方法应当与购进的其他资产的使用和处置方法一致。在会计处理上，企业对接受捐赠的固定资产应当按照确定的入账价格、预计尚可使用年限及预计净残值，按确定的折旧方法计提折旧。对接受捐赠的无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益。在税务处理上，企业对接受捐赠的库存商品、固定资产，无形资产、长期股权投资等，可按税法规定结转销售成本、投资成本和计提折旧及无形资产摊销额等。

　　（三）其他注意事项

　　1、由于新会计准则将接受捐赠资产的价值计入“营业外收入”，一般情形下企业无需再对接受捐赠资产进行纳税调整，但如果企业对接受捐赠的非货币性资产按照新会计准则与税法确定的价值存在差异，则必须按税法规定进行纳税调整。

　　2、企业接受捐赠的非货币性资产的入账价值是指根据与资产相关的凭据确定的、应计入应纳税所得额的接受捐赠非货币性资产的价值和由捐赠企业代为支付的增值税进项税额，但不包括应计入受赠资产成本的由受赠企业另外支付或应付的相关税费。

　　3、对因企业接受的非货币性资产捐赠弥补亏损后的数额较大，经主管税务部门审核可在不超过5年的期限内分期平均计入各年度应纳税所得额计缴所得税。由于取消了对该事项的行政审批，企业可在接受非货币性资产捐赠收入占当期应纳税所得额的50%以上时，自行向主管税务机关申报，在不超过5年的期限内分期平均计入各年度应纳税所得额计墩所得税。