全面营改增后，混合销售和兼营行为的法律界定

二、兼营行为的税务处理

当判断为兼营行为时，销售货物业务按照17%的税率缴纳增值税，销售劳务业务则按照销售劳务缴纳增值税，例如劳务是建筑安装服务，则按照建筑安装服务11%的低税率缴纳增值税。如果未分别核算，则从高适用税率。

营改增后，混合销售行为节税的合同签订技巧

根据以上涉税政策分析，只有建筑服务资质没有生产、销售资质的企业发生混合销售行为按照销售服务（建筑服务业是11%）缴纳增值税。而既有产、销售资质又有提供建筑劳务资质的企业发生的混合销售行为规避销售劳务部门征收17%的增值税的风险，必须采用以下合同签订技巧：

第一，必须签订两份合同：一份是货物销售合同；一份是销售服务合同。

第二，在河北省、上海市、山东省、海南省和湖北省等地方，可以签一份合同，合同中必须分别注明：销售货物和销售劳务的价格，并在财务上必须分开核算，分开开票。

以上两种方案中第一中签订合同的方案是最优的方案，肖太寿博士建议最好选择第一种签订合同的方案。

【案例分析1：某铝合金门窗生产安装企业混合销售行为节税的合同签订技巧】

1、案情介绍

甲公司是一家具有生产销售和安装资质的铝合金门窗企业，甲公司销售门窗铝合金给乙公司，货物金额为2340000元，安装金额为555000元；为了降低税负，甲公司如何签订合同更省税？两种合同签订方式：一是甲公司与乙公司签订一份销售安装合同，合同中分别约定：货物金额为2340000元，安装金额为555000元；二是甲公司与乙公司签定了两份合同：一份是销售合同，金额为2340000元；一份是安装合同，金额为555000元。以上金额均含增值税，均通过银行收取，甲公司也分别核算了销售收入和安装收入，会计分录如下：

借：银行存款2340000

      贷：主营业务收入----铝门窗销售2000000

           应交税费----应交增值税（销项税）340000

借：银行存款555000

      贷：主营业务收入----铝门窗安装500000

            应交税费----应交增值税（销项税）55000

假设不考虑增值税进项税金的抵扣，请分析甲公司签定的两份合同中存在的涉税风险

2、涉说分析

第一份合同的税收成本分析。根据财税〔2016〕36号附件1第四十条规定，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。由于本案例中的甲公司销售铝门窗和提供安装服务的对象都是乙公司，款项都由乙公司支付，因此，甲公司向乙公司销售门窗铝合金并安装的业务是一种混合销售行为，必须按照17%的税率依法缴纳增值税。

应税收入为2340000÷（1+17%）+555000÷（1+17%）=2474358.97元；

应缴纳增值税2474358.97×17%=420641.03元

第二份合同的税收成本分析。本案例中的甲公司通过签订销售合同和安装合同，会计上分开核算，缴纳的增值税为340000+55000=395000元，比混合销售行为节约缴纳增值税420641.03-395000=25641.03元。

[案例分析2:某建筑企业混合销售行为的合同节税分析]

1、案情介绍

甲建筑设备安装企业与乙设备生产企业都是增值税一般纳税人，而且甲乙是母子公司。丙房地产公司准备发包工程给甲公司承建,而且甲公司不能再进行分包,假设合同总额为1亿元（含增值税），设备金额为0.6亿元（含增值税），安装金额为0.4亿元（含增值税）。甲公司从其子公司乙购买设备0.54亿元[0.6亿元(1+11%)],然后甲公司给丙公司提供安装结算工程款。现有三种合同签订方法：

一是甲与丙房地产企业直接签订包工包料合同，合同总价格为1亿元（含增值税）；

二是甲与丙房地产公司签订甲供材合同，合同价格为1亿元（含增值税，其中丙方从乙生产设备企业自购设备0.54亿元[0.6亿元(1+11%)]交给甲公司施工，合同中约定甲公司选择简易计税方法缴纳增值税，向丙公司开具3%的增值税专用发票。

三是甲与丙房地产公司签订甲供材合同，合同价格为1亿元（含增值税，其中丙方从乙生产设备企业自购设备0.54亿元[0.6亿元(1+11%)]交给甲公司施工，合同中约定甲公司选择一般计税方法缴纳增值税，向丙公司开具11%的增值税专用发票。

假设只考虑设备本身的增值税抵扣，不考虑其他成本的增值税进项税额的抵扣，请问甲公司应如何进行签订合同才能少交税?

2、涉税分析

根据财税[2016]36号文件的规定，建筑企业与建设方或发包方签订包工包料合同的情况下，建筑企业必须选择一般计税方法缴纳增值税。而建筑企业与建设方或发包方签订甲供材合同的情况下，建筑企业可以选择一般计税方法也可以选择简易计税方法计征增值税。因此，三种合同签订方法下的增值税计算如下。

第一合同签订方法下，甲公司应缴纳的增值税为：

1亿元÷（1+11%）×11%-0.6亿元(1+11%)×17%=0.1-0.09=0.01（亿元）

第二种合同签订方法下，甲公司应缴纳的增值税为：

0.4亿元÷（1+3%）×3%=0.029(亿元)。

第三种合签订方法下，甲公司应缴纳的增值税为：

0.4亿元÷（1+11%）×11%=0.04(亿元)。

因此，本案例中，第一种合同签订方法，甲公司最省税，如果丙方强势，要求签订甲供材的情况下，则第二种合同签订方法比第三种合同签订方法更省税。