一份税务稽查法律意见书的解读——兼论上海市“营改增”试点与纳税人权利保护

（四）关于其他方面
1．新天地公司宜提交客观真实的证据材料。新天地公司对税款征收事项的陈述和申辩，宜提交客观真实、明确详尽的相关证据材料，供税务机关核查、识别和判定。新天地公司宜根据项目合同的真实情形，提供松惠专项的项目合同、业务明细及相关财务资料。这些证据材料宜既包括松惠公司出具的指定供应商和授权处理广告制作事宜等相关证明文件；新天地公司与广告制作方达成的制作合同和发票等相关证明文件、广告制作方出具的完成指定广告制作事项所包括的费用清单和工作量实现等相关证明文件。

2．新天地公司宜与税务机关协调税务稽查、应缴文化建设费及申请退税的相关程序。新天地公司此前按照全额标准已缴纳的松惠专项的营业税，如果符合法定或合理性原则不宜或不应征收的部分，宜向税务机关申请予以相应退还。对于稽查部分提出的文化建设费补缴部分，则相应予以申请补缴。如若可以与税务机关达成协商意见，亦可按照税务机关安排将相关税款退回部分转为应缴纳的文化建设费。

律师意见：在新天地公司提供与松惠专项真实营业额部分相佐证的项目合同、业务明细及相关财务资料基础上，宜许可对新天地公司广告制作业务外包的费用予以扣除。

（五）小结
本律师认为：
1．相关法规政策并未明确规定广告业中能明确区分的业务外包费用不得扣除；
2．新天地广告松惠专项广告业务具有代理性质，按照代理业营业税差额扣除原则宜许可业务外包部分扣除；
3．准许真实发生的业务外包费用扣除，符合税法相关法律原则；
4．在新天地公司提交客观真实、明确详尽的项目合同、业务明细及相关财务资料基础上，宜许可新天地公司对业务外包的费用予以扣除；
5．新天地公司此前按照全额标准已缴纳的松惠专项的营业税宜予以相应退还，相关部分转缴应缴纳的文化建设费。

三、辅助性争议的法律论证——关于业务类型与文化建设费征收
（一）关于品牌传播咨询业务与广告业务的区别
1．从业务属性来区分。品牌传播咨询业务属于宏观和综合性业务，广告业务属于微观和专门性业务。实践中，品牌传播咨询业务往往支配多个策划公司和广告公司，从更高端的层次和角度为客户从事咨询服务。

2．从业务模式来区分。品牌传播咨询业务注重服务提供的结构模式和流程实施，而广告业务则注重服务提供的外表模式和设计制作。品牌、营销或渠道咨询的内核，实现特定阶段品牌的渠道及营销布局，并不直接以终端发布为要素；广告业务仅仅涉及给不特定客户的直观体验（如视听体验），并多数通过媒体和载体发布为终端。

3．从业务表现来区分。品牌传播咨询业务具有相当的恒定性和持久性，而广告业务则具有阶段性和多变性。品牌传播往往需要通过市场调查、客户座谈等方式得出整个品牌传播的实施构架，并通过具体的执行方案表现。而广告业务则是基于特定产品和服务，按照市场营销的安排通过有形声像方式等对不特定客户进行推广和宣传。

4．从业务核心来区分。品牌传播咨询业务提供的是未有形成思路下的创意，而广告业务则体现的是既定思路下的实现。品牌传播咨询业务的核心在于高端的整体创意，并整合更多渠道、营销业务功能，是公司营销部门的咨询外包业务；而广告业务的核心在于具体方案的设计与制作，属于既定品牌策略和营销策略下产品或服务包装的实际执行。

律师意见：品牌传播咨询业务与广告业能较为明确的区分。新天地公司的涉及稽查部分的业务宜归类于咨询业（品牌传播咨询业），不宜简单识别为广告业。

（二）关于品牌传播咨询业务是否需要征收文化建设费
1．根据业务性质判断是否征收。品牌传播咨询业务属于咨询业，不宜征收文化建设费。新天地公司处理的两项专案（稽查调取复印留存）所涉业务包括整体品牌传播的市场调查、创意构思、渠道行销、业务促进和信息培训等全面流程，尽管其中部分流程环节可能涉及具体广告创意，但并不影响该项业务属于品牌传播咨询业务属于咨询业的判断。

2．根据税费区别判断是否征收。从税与费征收的学理立场上讲，税的征收采取税收法律主义，需要明确的法律依据；费的征收是采取规费合理主义，需要合理的法规政策依据。就文化建设费等附加费而言，要考虑附加费征收的政策依据及其合理性把握，对能清楚识别的部分予以征收，对尚存争议的部分应谨慎征收或不予征收。

3．根据政策取向判断是否征收。品牌传播咨询业务属于创意产业，属于服务业的高端部分，是政策予以鼓励与扶持的业务，征收文化建设费的政策基础不足；而广告业，与娱乐业一起被归类于并非直接促进生产效益之部分，符合征收文化建设费之产业政策基础。

律师意见：品牌传播咨询业务不宜征收文化建设费。

（三）关于对文化建设费是否课以滞纳金与行政处罚
1．课以滞纳金和罚款无法律依据。《税收征收管理法》对不同情形下补缴税款后是否及如何可以滞纳金与行政处罚有相应规定。但是对补缴文化建设费等附加费部分是否需要可以滞纳金或行政处罚，目前没有相应法律依据。[6]

2．课以滞纳金和罚款无政策依据。文化事业建设费征收的相关政策依据《国务院关于进一步完善文化经济政策的若干规定》（国发[1996]37号）、《财政部、国家税务总局文化事业建设费征收管理暂行办法》（财税字[1997]95号）、《上海市文化事业建设费征收办法》（沪府发[2010]45号）等文件中没有关于滞纳金和行政处罚的相关规定，所以文化建设费滞纳金亦没有政策依据。2012年1月1日起施行的《上海市文化事业建设费征收办法》还特别取消了此前《办法》中关于滞纳金的相关规定，按照程序法适用规则的从新从轻原则，滞纳金也不宜征收。

3．存在不征收的实践口径。作为地方实践，广东地税系统曾发文（粤地税函[2003]333号）明确了文化事业建设费等规费因无法律政策依据，不宜征收滞纳金。

律师意见：即便是涉及补缴文化建设费，也不宜课以滞纳金和行政处罚。

（四）小结
本律师认为：
1．品牌传播咨询业务与广告业务存在较为明显且合理的区别，品牌传播咨询业务宜归类于咨询业；
2．对品牌传播咨询业务不宜征收文化建设费；
3．即便是涉及补缴文化建设费，也不宜课以滞纳金和行政处罚。