“冷静期”也是纳税人的权利

　　在“放管服”的背景下，对于纳税人享受的税收优惠项目，实行“自行判别、申报享受、有关资料留存备查”的办理方式，给予纳税人更多的自主选择权。对于非税收优惠项目，如不征税收入等，也不需要审批或者备案，而是由纳税人自行判别并适用政策。这虽在一定程度上减轻了纳税人的负担，但由于对税收政策条款的理解不同，纳税人对于事项判别具有不确定性。而一旦出现理解偏差，就要承担由此造成的全部后果，这对纳税人来说，风险较高。由此产生的争议也较多。

　　案例

　　A公司在2019年收到政府部门的技术改造补贴100万元，经过判别，符合不征税收入的条件，因此，当年作为不征税收入进行了申报。

　　2020年，这部分补贴未发生相应支出。

　　2021年，A公司开始技术改造，拟投入研发新项目。由于可以享受研发加计扣除政策，因此，A公司想把不征税收入全额调增，从而享受研发加计扣除。

　　争议事项

　　经与税务局沟通，税务局提出，需要追溯调整2019年申报，因2019年盈利并缴纳了企业所得税，因此，这个调整需要加收滞纳金。A公司认为，2019年取得补贴时符合不征税条件，2021年条件发生变化，不再符合条件，在本年度履行申报缴税义务是适当的。争议由此产生。

　　争议焦点1：后期适用条件变化是否影响前期判定

　　税收法规对于不征税收入的判断条件是比较明确的。符合条件，就可以作为不征税收入进行申报，但同时，这部分支出不能税前扣除，可见，不征税收入不是税收优惠，更不是纳税递延。如果五年内未发生支出，也没有返还政府，在第六年需要全额调增，缴纳企业所得税。那么，问题来了，如果在中间年度调整，比如第二年调增，可不可以?

　　从案例中税务局秉承的观点看，不认可这种调整。税务局认为，要完全按照文件的要求执行，符合条件就可以作为不征税收入，不符合条件，就自始至终不能作为不征税收入。就像这个案例中，如果不再符合不征税条件，就要从2019年取得补贴时，否认它作为不征税收入。当然，这个对于初始条件存在瑕疵的情况是适用的，但对于初始时符合条件，后期由于条件变化，不再符合条件，如果此时否认了前面的判定，则显得与事实相去甚远。

　　案例中2019年取得补贴时，按照当时的情况判别，完全符合不征税收入的条件，此时，并不能预知未来的条件适用情况，因此，申报不征税收入是符合政策要求的。但随着时间的推移，条件发生了变化，不再符合不征税收入的条件，因此将这部分补贴调整为应税收入，也是符合政策要求的。

　　争议焦点2：纳税人选择权能否得到保障

　　从案例本身看，还涉及一个纳税选择权的问题，这和前面讨论的条件适用分属两个不同的层面。

　　对于选择权问题，即使适用条件并没有发生变化，但对于纳税人来说，选择更为有利的方式纳税，也是纳税人的基本权利。案例中，在2019年，因为当年有应纳税所得，因此，选择适用不征税收入，可以减少额外的税收负担。之后在2021年，开启技改工作，适用不征税收入显然影响了享受研发加计扣除，那么，在税法没有禁止性规定的前提下，纳税人可以选择将不征税收入转为征税收入，从而更好的享受研发加计扣除。

　　还责于纳税人不等于纳税人承担全部后果，仍需完善纳税人权利保障作为基础。在税法框架内，应把选择权还给纳税人，实现纳税人权利与义务的对等。

　　“冷静期”是否可行?

　　从纳税人权益保护来说，对于具有选择性的事项，是否可以设置一个“冷静期”，让纳税人有充分的时间进行考虑，从而做出有利于纳税人的安排。比如案例中，对于不征税收入的判定，纳税人具有选择性，那么在随后的几年内，纳税人可以在税法的框架内选择有利于纳税人的处理方式，包括将不征税收入作为应税收入处理。当然，对于税法有明确要求的还是要按照特别优于一般的原则执行，如对放弃免税资格的限定期等。