旅店业饮食业兼营行为纳税政策解析

　　最近，国家税务总局发布了《关于旅店业和饮食业纳税人销售食品有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2011年第62号，以下简称62号公告）。
　　
　　新规定新在哪里　　
　　国家税务总局曾针对饮食业纳税人销售食品征税问题下发过《国家税务总局关于饮食业征收流转税问题的通知》（国税发[1996]202号）和《国家税务总局关于烧卤熟制食品征收流转税问题的批复》（国税函[1996]261号）两个文件，规定对饮食店、餐馆等饮食行业的单位在经营饮食业务同时销售货物（含烧卤熟制食品）给顾客的，不论顾客是否在现场消费，其货物部分的收入均应当并入营业税应税收入征收营业税。这些单位附设门市部、外卖点，专门生产或销售食品的工厂、商场以及个体经营者和其他个人对外销售货物（含烧卤熟制食品）的，则征收增值税。
　　
　　本次发布的62号公告废止了上述两个文件。62号公告规定，自2012年1月1日起，旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品应当缴纳增值税，不缴纳营业税。旅店业和饮食业纳税人发生上述应税行为，符合《增值税暂行条例实施细则》第二十九条规定的，可选择按照小规模纳税人缴纳增值税。
　　
　　相关注意事项　　
　　按照相关规定，符合62号公告规定的缴纳增值税的旅店业和饮食业纳税人，可选择按小规模纳税人纳税，增值税征收率为3%，同时只能开具增值税普通发票。
　　
　　其销售额不包括应纳税额，销售食品采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按“销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）”的公式计算销售额。
　　
　　上述纳税人中的个体户和其他个人，其取得的食品销售收入还单独适用增值税起征点的规定，具体标准遵循各省级国税局的规定，月销售额未达到起征点的，不需缴纳增值税。
　　
　　对新规中几个关键词的理解　　
　　细读62号公告，其关键点在于“非现场消费的食品”。“现场”比较好理解，旅店业和饮食业的现场即指其直接从事经营的场所，如大堂、餐厅或室外就餐场所等。而“消费”的概念，原指购买、使用商品或者接受服务的行为。现按照62号公告所要表达的意思，则与平时的概念有所区别，消费仅指这一过程中那些吃掉了、用掉了或分享过的食品。
　　
　　综合上述词义，“旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品”的意思就是宾馆、酒店、餐厅、饭店等旅店业和饮食业的纳税人销售的，顾客购买后不在该出售的经营场所食用或饮用的食物、饮品（烟草除外）。
　　
　　是否同时提供服务是主要划分标准　　
　　纳税人和税务机关对于同一纳税人在经营行为中，既提供应税劳务又销售货物的兼营行为，该如何划分两种收入分别征税呢？笔者认为，销售食品时是否同时提供饮食场所等服务是划分餐饮收入和销售食品收入的主要标准。
　　
　　按税法规定，旅店业，是指提供住宿服务的业务；饮食业，是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为顾客提供饮食消费服务的业务。因此，在纳税人提供住宿服务、饮食场所服务的同时涉及销售食品，该项收入都属于营业税的应税劳务，就其该项业务的全部收入征收营业税；如果某项业务发生时，纳税人未提供服务，仅是转让了食品，则为增值税的货物销售，应征收增值税。
　　
　　同时，按照规定，营业税纳税人有上述兼营行为的，应当分别核算服务行为的营业额和食品的销售额，未分别核算的，由主管地税机关核定其住宿、饮食服务的营业额。
　　
　　在税收实务中，如某顾客购买了一份快餐，在经营场所吃了一部分后其余的带走，该行为应视为纳税人对该份快餐提供了餐饮服务，而不能机械的分成两部分，对已经消费部分的收入按饮食业征收营业税，对该份快餐中带离现场部分的收入征收增值税。从消费习惯、经营惯例、核算原则等常理来分析，62号公告所称的应征增值税的“非现场消费的食品的收入”，最少应以旅店业和饮食业纳税人平时的销售计量单位为限，如一盒月饼，一套快餐、一只烤鸭、一份烧卤熟制食品等，至于顾客购买的一个计量单位中已食用消费了一部分的剩余零散打包食品理当不在此列。
　　
　　纳税人应注意的问题　　
　　从2012年开始，宾馆、酒店等旅店业的企业，逢节日对外销售月饼等食品时，对取得的销售收入应在账簿上单独记账，依法向国税部门申报缴纳增值税；其内设的餐饮部，提供就餐服务取得的餐饮收入仍按原规定缴纳营业税。对从事专业的外卖送餐业务，以及已经设立了附设门市部等机构对外销售食品的纳税人来说，其账务和纳税事项比较好处理，只需就其已单独记账的销售食品收入向国税部门申报缴纳增值税即可。对于以提供餐饮服务为主的饮食业企业，则应对取得的非餐饮服务场所消费的食品销售收入按规定单独记账，分别申报纳税。
　　
　　62号公告的出台对各地税务机关也提出了新的征管要求。就旅店业而言，从事单独销售月饼等食品业务的都是大中型宾馆、酒店，这类纳税人的财务核算比较健全，有些纳税人的企业所得税属于国税部门征管，62号公告施行以后，税务机关主要是督促原来与国税没有征纳关系，但又发生了销售食品应税行为的旅店业纳税人按规定及时到主管国税部门办理增值税的税务登记，同时辅导纳税人将不同税种的应税收入分别记账和申报纳税。而对于饮食业特别是微小饮食企业和个体饮食户，这类纳税人本来就账务不健全或没有建账，营业税实行定额征收，要求这些纳税人对取得的销售食品收入单独记账显然不太现实，因此，建议本着既方便纳税人又适应实际税收征管的原则，由各省级国税和地税部门联合制定科学的、具体的征管办法。