税务司法鉴定业务操作指南（试行)

税务司法鉴定业务操作指南——税务师行业涉税专业服务规范第4.5.1号(试行)

　　第一章 总则

　　【指引第一条：政策依据及制定目的】

　　第一条 为了规范税务师事务所及其具有资质的涉税服务人员(以下简称“涉税服务人员”)提供税务司法鉴定业务，提高执业质量、防范执业风险，依据《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》《司法鉴定程序通则》《涉税专业服务监管办法(试行)》(国家税务总局公告2017年第13号发布)和中国注册税务师协会《税务师行业涉税服务规范基本指引(试行)》《涉税鉴证业务指引(试行)》以及其他有关规定，制定本指南。

　　[释义]

　　2017年12月司法部发文《关于严格准入、严格监管、提高司法鉴定质量和公信力的意见》(司发[2017]11号)，要求严格司法鉴定机构、鉴定人登记范围，对没有法律、法规规定的，一律不予准入登记。根据该文精神，司法部将需登记鉴定事项严格明确为《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》前三类，并将第(四)项缩解释为“环境损害司法鉴定”，取消了四类外鉴定事项的登记管理规定，即四类外司法鉴定业务开展不再进行登记管理，改为市场准入。需要注意的是，司发〔2017〕11号不是取消了除法医类、物证类、声像资料和环境损害以外其他的司法鉴定事项，只是取消了其他司法鉴定的司法行政登记。

　　税务司法鉴定是在诉讼活动中为了查明涉税事实的专门性问题而由专业机构和人员进行分析、评价的活动。结合《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》《公安机关鉴定机构登记管理办法》(公安部令第155号)以及《人民法院司法鉴定工作暂行规定》(法发[2001]23号)《人民法院对外委托司法鉴定管理规定》(法释[2002]8号)的有关规定，我国法律法规对司法鉴定的范围和内容不设绝对的限制，只要是诉讼案件中复杂的专门性问题都可以进行鉴定，现行的司法鉴定管理体系一分为三，即司法行政登记管理、公安机关登记管理和人民法院对外委托管理。

　　人民法院委托鉴定工作实行对外委托名册制度。对外委托名册是指根据审判执行工作需要，通过事前集中审查，将自愿报名并符合一定条件的鉴定机构鉴定人分门别类编制成册，方便当事人协商和人民法院随机选择，以减少对外委托工作的随意性和盲目性，有利于提高审判执行工作质效。对外委托名册只是人民法院开展委托鉴定工作的使用名单，并非行政许可，没有进入人民法院对外委托名册的各类社会中介机构，仍然可以接受公安、检察、行政机关、当事人等社会各界的委托，并不影响其执业。

　　国家税务总局2017年发布《涉税专业服务监管办法(试行)》(国家税务总局公告2017年第13号)，明确“涉税专业服务机构是指税务师事务所和从事涉税专业服务的会计师事务所、律师事务所、代理记账机构、税务代理公司、财税类咨询公司等机构”，可以从事下列涉税业务：“(一)纳税申报代理、(二)一般税务咨询、(三)专业税务顾问、(四)税收策划、(五)涉税鉴证、(六)纳税情况审查、(七)其他税务事项代理、(八)其他涉税服务。”其中第五项涉税鉴证的含义为“按照法律、法规以及依据法律、法规制定的相关规定要求，对涉税事项真实性和合法性出具鉴定和证明”;第六项纳税情况审查的含义为“接受行政机关、司法机关委托，依法对企业纳税情况进行审查，作出专业结论”。

　　在上列文件的指引下，税务师事务所、税务师从事税务司法鉴定业务具有了政策依据，中国注册税务师协会根据《涉税专业服务监管办法(试行)》制定的《税务司法鉴定业务指引(试行)》起到了规范涉税服务人员从事税务司法鉴定业务、提高执业质量、防范执业风险的重要作用。

　　【指引第二条：适用范围】

　　第二条 税务师事务所及其涉税服务人员执行税务司法鉴定业务适用本指引。

　　[释义]

　　《涉税专业服务监管办法(试行)》第五条规定，涉税鉴证、纳税情况审查业务应当由具有税务师事务所、会计师事务所、律师事务所资质的涉税专业服务机构从事，相关文书应由税务师、注册会计师、律师签字，并承担相应的责任。

　　律师事务所、会计师事务所、税务师事务所均具备承接税务司法鉴定业务的资质。税务师行业《税务司法鉴定业务指引》管理和规范的主体对象是税务师事务所及税务师从事税务司法鉴定业务行为。

　　【指引第三、四条：定义与术语】

　　第三条 本指引所称税务司法鉴定是指在诉讼过程中，涉税服务人员所在的税务师事务所接受办案机关的委托，对诉讼涉及的税务问题进行审查、鉴别、判断并提供鉴定意见的活动。

　　第四条 本指引使用下列税务司法鉴定业务术语：

　　(一)委托人，是指委托税务师事务所对税务问题进行鉴定的单位;

　　(二)鉴定人，是指具有税务司法鉴定专业胜任能力的涉税专业服务人员;

　　(三)鉴定事项，是指委托人委托鉴定人进行审查、鉴别、判断并提供鉴定意见的对象;

　　(四)鉴定材料，是指在鉴定业务过程中涉及的各类信息载体，包括与案件有关的交易材料、会计凭证、会计账簿、财务报表及其他财务税务资料。

　　[释义]

　　(一)税务司法鉴定

　　《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》中明确，司法鉴定是指在诉讼活动中鉴定人运用科学技术或者专门知识对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断并提供鉴定意见的活动。理论上，根据鉴定对象可以将司法鉴定划分为法医类鉴定、物证类鉴定(文书鉴定、痕迹鉴定、微量物证鉴定)、声像资料鉴定、环境损害鉴定、司法会计鉴定、税务司法鉴定、计算机司法鉴定、建筑工程司法鉴定、知识产权司法鉴定等。在上述各类鉴定中所使用的科学技术和专门知识应当涵盖于自然科学领域和社会科学领域。作为鉴定成果的鉴定意见，通过质证后，可以成为诉讼证据。

　　税务司法鉴定区别于司法会计鉴定，侧重的是税务问题，更多服务于涉税案件。鉴定人通过审查委托人提供的鉴定材料，鉴别相关材料是否能否真实、完整、充分地反映与争议有关的涉税事项，对《税务司法鉴定业务指引》第五条规定范围内的事项进行判断，提供独立、客观、公正的鉴定意见。

　　(二)委托人

　　税务司法鉴定是一项受托服务，即鉴定人为诉讼主体以外的独立第三方，与鉴定成果的使用人作为诉讼过程中的不同主体。

　　在刑事诉讼活动中，委托人一般为办案机关，包括在侦查阶段的公安机关等侦查机关、在审查起诉阶段的人民检察院或者公安机关等侦查机关和在审理阶段的人民法院。

　　在刑事诉讼案件中，鉴定人不得违反法律、法规、规章的有关规定接受犯罪嫌疑人、被告人及其代理人的委托。在民事及行政诉讼活动中，原告、被告、第三人、上诉人、被上诉人等诉讼参与主体均可以作为委托人;在仲裁、调解等非诉讼争议解决程序中，争议解决机关、争议各方、其他程序参与方均可以作为委托人。

　　(三)鉴定人

　　《刑事诉讼法》第一百一十九条规定：“为了查明案情，需要解决案件中某些专门性问题的时候，应当指派、聘请有专门知识的人进行鉴定。”《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》规定，司法鉴定人需要具备“专业执业资格”。

　　根据《税务司法鉴定业务指引(试行)》，税务司法鉴定主体通常指税务师或具有税务司法鉴定专业胜任能力的涉税专业服务人员，税务师执业时应当加入税务师事务所，因此税务师事务所是税务司法鉴定的受托人。

　　【指引第五条：鉴定事项】

　　第五条 税务司法鉴定业务鉴定事项的范围包括：

　　(一)具体税种纳税义务的发生与税款缴纳情况;

　　(二)增值税专用发票开具、认证、抵扣情况;

　　(三)其他可以用于抵扣税款发票的开具与抵扣情况;

　　(四)获取国家减税、免税、退税、出口退税情况;

　　(五)民事平等主体之间发生的涉税争议事项;

　　(六)其他在诉讼活动中需要进行鉴定的涉税事项。

　　[释义]

　　第(一)项系对经营活动引发的纳税义务进行甄别、判断，包括具体税种纳税义务产生的时间、计税依据、税率等税收基本要素的甄别与判断，以及针对此项行为已缴纳税款的统计。第(二)项、第(三)项系对各类发票开具、认证、抵扣情况的客观统计、梳理，但不包含对其是否符合现行税收法律、法规、部门规章以及其他税务规范性文件规定的合法性审查。第(四)项系对纳税人某一经济事项获取国家减税、免税、退税、出口退税情况的客观统计、梳理，但不包含对其是否符合现行税收法律、法规、部门规章以及其他税务规范性文件关于减、免、退税规定的合法性审查。第(五)项系对民事平等主体之间发生的涉税争议事项进行甄别、判断以及涉税事实的统计、梳理，包括民事平等主体之间民事行为涉及的纳税义务的客观分析、民事主体就上述行为已缴纳税款的客观统计、梳理等，但不包含对上述行为是否符合现行税收法律、法规、部门规章以及其他税务规范性文件规定的合法性审查。第(六)项系针对诉讼活动中司法机关或者诉讼当事人提出的其他涉税事项的甄别、判断、统计等，但不能违背相关法律、法规的禁止性、限制性规定，亦不能超越鉴定范围对应当由法庭查明的事实与法律的适用提出意见与结论。

　　(一)具体税种纳税义务的发生与税款缴纳情况

　　对具体税种纳税义务的发生与税款缴纳情况进行的税务司法鉴定，仅限于应税行为的纳税义务进行甄别、判断，对鉴定材料中税款缴纳情况的客观统计、梳理。

　　(二)增值税专用发票开具、认证、抵扣情况

　　增值税专用发票的开具：对提供的鉴定材料中的增值税专用发票记账联按税款所属期间进行分类、税额合计，并将上述税额与该款所属时间内纳税人《增值税纳税申报表》中的销项税额进行对比。对比一致的，可以作出纳税人增值税专用发票开具情况的鉴定意见。对比不一致的，应核查鉴定材料中的增值税专用发票是否存在缺漏，并予以注明;同时关注纳税人是否存在开具、取得增值税红字发票的情况。

　　增值税专用发票的认证与抵扣：将鉴定材料中的增值税专用发票抵扣联按税款所属期间进行分类、税额合计，并将上述发票以及金额合计与该款所属期间内纳税人《增值税纳税申报表》中所附的《增值税专用发票抵扣联认证情况表》以及《增值税纳税申报表》中的进项税额进行对比。对比一致的，可以作出纳税人增值税专用发票认证与抵扣情况的鉴定意见。对比不一致的，应核查鉴定材料中的增值税专用发票是否存在缺漏，并予以注明;同时关注纳税人是否存在其他可抵扣税款情况。

　　若鉴定材料中不包含《增值税纳税申报表》及《增值税专用发票抵扣联认证情况表》，则可直接对增值税专用发票按税款所属时间进行分类、税额合计进行统计。

　　(三)其他可以用于抵扣税款发票的开具与抵扣情况

　　1.农产品收购发票的开具、抵扣情况

　　在无增值税专用发票及其他可抵扣税款发票存在的情况下，将鉴定材料中展示的农产品收购发票抵扣联按税款所属时间进行分类、金额合计，按照农产品买价金额和适用扣除率计算进项税额。

　　2.海关进口增值税专用缴款书的取得、认证、抵扣情况

　　对鉴定材料中的海关进口增值税专用缴款书按税款所属时间进行分类、税额合计。将海关进口增值税专用缴款书与税款所属时间内纳税人《海关稽核结果通知书》进行对比，并对前述税额合计与该款所属时间内纳税人《增值税纳税申报表》中的进项税额进行比对。比对一致的，可以作出纳税人海关进口增值税专用缴款书取得、认证、抵扣情况的鉴定意见。比对不一致的，核查鉴定材料中的海关进口增值税专用缴款书是否存在缺漏，并予以注明。

　　若鉴定材料中不包含《海关稽核结果通知书》，则可直接对海关进口增值税专用缴款书按税款所属时间进行分类、税额合计进行统计。

　　(四)获取国家减税、免税、退税、出口退税情况

　　对鉴定材料中纳税人有关帐簿、表册等财务会计资料，包括《增值税纳税申报表》、《企业所得税纳税申报表》、《土地增值税清算申报表》等各类申报表、以及主管税务机关退税审批表等文书按税款所属时间分类，并进行税款金额统计。

　　该项鉴定仅对鉴定材料中包含文书进行分类与税款金额统计，不对上述会计资料、文书的真实性、合法性进行鉴定。

　　(五)民事平等主体之间发生的涉税争议事项

　　在民事诉讼中，税务师事务所可以接受人民法院的委托就争讼有关的涉税事项进行税务司法鉴定。涉税事项包括前述四项：

　　1.具体税种纳税义务的发生与税款缴纳情况;

　　2.增值税专用发票开具、认证、抵扣情况;

　　3.其他可以用于抵扣税款发票的开具与抵扣情况;

　　4.获取国家减税、免税、退税、出口退税情况，以及人民法院要求鉴定的事项。但税务司法鉴定仅限于对鉴定材料是否规范、记载的内容是否完整、清楚及与委托鉴定事项是否相关进行梳理。

　　在民事诉讼活动中，税务师事务所可以接受原告、被告、第三人、上诉人、被上诉人等诉讼参与主体的委托，就争讼有关的涉税事项出具专家意见，专家意见的范围参照税务司法鉴定的范围执行。

　　(六)其他在诉讼活动中需要进行鉴定的涉税事项

　　其他涉税事项鉴定包括：

　　1.对税款滞纳金的计算;

　　2.对纳税调整加算银行同期利息的计算;

　　3.除不得鉴定的事项以外的其他涉税事项的鉴定。

　　【指引第六条：鉴定基本环节】

　　第六条 税务师事务所及其涉税服务人员提供税务司法鉴定服务，应当按照《税务师行业涉税专业服务程序指引(试行)》和《涉税鉴证业务指引(试行)》执行业务流程。主要环节包括:业务承接、业务实施、出具《税务司法鉴定意见书》、业务记录、鉴定人出庭作证等。

　　[释义]

　　(一)业务承接

　　税务司法鉴定业务，应由税务师事务所统一接受委托，并与委托人签订司法鉴定委托书。

　　(二)业务实施

　　税务师事务所应当指定或选择符合《税务司法鉴定业务指引(试行)》规定的鉴定人员进行鉴定，并对其工作成果负责。

　　(三)出具税务司法鉴定意见书

　　税务司法鉴定业务完成后，税务师事务所和鉴定人应当按照统一规定的文本格式出具税务司法鉴定意见书。

　　(四)业务记录

　　鉴定人应当对鉴定过程进行记录，将相关资料分类整理后形成鉴定档案，并由税务师事务所按规定年限统一保管。

　　(五)鉴定人出庭作证

　　根据人民法院要求，鉴定人应当出庭作证，回答与鉴定事项有关的问题。

　　【指引第七、八、九条：鉴定基本原则】

　　第七条 税务司法鉴定实行鉴定人负责制度。

　　鉴定人应当依法独立、客观、公正地进行鉴定，并对自己作出的鉴定意见负责。

　　鉴定人不得违反规定会见诉讼当事人及其委托的人。

　　第八条 税务师事务所及鉴定人应当保守在执业活动中知悉的国家秘密、商业秘密，不得泄露个人隐私。

　　第九条 鉴定人在执行税务司法鉴定业务中应当依照有关法律和本指引规定实行回避。

　　[释义]

　　税务司法鉴定实行鉴定人负责制度。依法独立、客观、公正和专业胜任是税务司法鉴定应秉持的原则。鉴定人在执行税务司法鉴定业务中应当依照有关法律和行业规范指引规定实行回避。

　　(一)依法鉴定原则

　　税务司法鉴定是为了服务诉讼而鉴定案件中的涉税事实，具有很强的法律性，依法鉴定原则是税务司法鉴定的首要原则。依法鉴定，应当包括鉴定主体资格的合法、鉴定手段和程序的合法、鉴定内容的合法以及鉴定结论的合法。既要遵循刑事诉讼法、行政诉讼法和民事诉讼法等一般性诉讼法律要求，还要遵循会计法、会计准则、会计制度、税法、公司法、合同法等税收领域或与税收相关的部门法律法规的规定。

　　(二)独立、客观、公正原则

　　《税务师职业资格制度暂行规定》(人社部发[2015]90号)第十三条规定，税务师应当恪守职业道德，秉承独立、客观、公正原则。《税务师行业职业道德指引》规定职业道德，是指税务师事务所及其涉税服务人员提供涉税专业服务应当遵守的职业品德、职业纪律、职业判断、专业胜任能力等行业规范的总称。税务师事务所及其涉税服务人员应当恪守独立、客观、公正、诚信的原则。《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》第十条规定：“司法鉴定实行鉴定人负责制度。鉴定人应当独立进行鉴定，对鉴定意见负责并在鉴定书上签名或者盖章。多人参加的鉴定，对鉴定意见有不同意见的，应当注明。”

　　独立原则指鉴定人独立行使鉴定职责，不受机构或个人的左右，不受外界干扰。

　　客观原则即要求鉴定人必须以忠于事实真相，通过既已存在的鉴定资料，反映事实本来面目，杜绝假设、猜测、臆断等因素，在条件不足时可以终止鉴定，在获取补充证据后可以补充鉴定。

　　公正原则是指在立场上不偏不倚，公正地维护诉讼相关方的正当权益，维护法律尊严。独立、客观、公正既是职业道德要求，也是鉴定人应有的权利。

　　诚信原则是指鉴定人应当诚实、守信，实事求是地履行鉴定义务。

　　(三)专业胜任原则

　　税务司法鉴定，不仅要求鉴定人拥有法律、税收、会计及相关学科深厚的理论功底，还要具备较强的发现、分析、判断和证据解说能力。相比一般税务服务，税务司法鉴定人应具有更丰富的实际工作经验。在不具备相关能力时，不应接受税务师事务所指派的鉴定工作。

　　(四)诚信保密原则

　　税务司法鉴定业务因受托而产生，委托双方签订委托合同即构成委托法律关系。受托人或鉴定人在受理委托后，应做到诚实守信，按委托人的时效和质量要求完成鉴定工作，当遇到特定情形时，应及时终止鉴定程序。

　　司法鉴定机构和司法鉴定人应当保守在执业活动中知悉的国家秘密、商业秘密，不得泄露个人隐私。

　　(五)回避原则

　　司法鉴定人在执业活动中应当依照有关诉讼法律和《司法鉴定程序通则》、本指引的规定实行回避。《税务司法鉴定业务指引(试行)》第二十二条、第二十三条明确规定：有下列情形的，鉴定人及助理人员应当回避：

　　1.本人或者其近亲属与诉讼当事人、鉴定事项涉及的案件存在利害关系;

　　2.曾经参加过同一鉴定事项鉴定;

　　3.曾经为被鉴定单位提供过涉税代理服务;

　　4.曾经作为专家提供过咨询顾问意见;

　　5.曾被聘请为有专门知识的人参与过同一鉴定事项法庭调查活动;

　　6.其他可能影响鉴定人独立、客观、公正进行鉴定的情况。

　　鉴定人自行提出回避的，由其所属的税务师事务所决定;委托人要求鉴定人回避的，应当向该鉴定人所属的税务师事务所提出，由税务师事务所决定。委托人对税务师事务所作出的鉴定人是否回避的决定有异议的，可以撤销鉴定委托。

　　【指引第十、十一条：监督】

　　第十条 税务师事务所及鉴定人进行税务司法鉴定活动应当依法接受监督。对于有违反有关法律、法规、规章规定行为的，由主管行政机关依法给予相应的行政处罚;对于有违反税务司法鉴定行业规范行为的，由中国注册税务师协会给予相应的行业处分。

　　第十一条 税务师事务所应当加强对鉴定人执业活动的管理和监督。鉴定人违反本指引规定的，税务师事务所应当予以纠正。

　　[释义]

　　根据《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》及相关规定，对于从事司法行政部门管理的法医类鉴定等四类业务以外的其他司法鉴定业务的有关人员、法人和其他组织，不再由司法机关准入登记。目前，税务师事务所及鉴定人进行税务司法鉴定活动应当依法接受行政主管部门及行业协会的监督。对于有违反有关法律、法规、规章规定行为的，由主管税务部门依法给予相应的行政处罚;对于有违反《税务司法鉴定业务指引》及其他行业规范的，由中国注册税务师协会给予相应的行业处分。

　　同时，税务师事务所也应当加强对鉴定人执业活动的管理和监督。鉴定人违反相关规定，导致受到或可能受到行政处罚、行业处分的，税务师事务所应当重新指派鉴定人，另行出具税务司法鉴定意见书。鉴定人违反相关规定，但情节轻微，尚不足以受到行政处罚、行业处分的，税务师事务所应当予以劝诫，并要求鉴定人依照相关规定纠正其行为。鉴定人拒不纠正的，税务师事务所应当重新指派鉴定人。