会计与税法差异调整:案例分析及报表填制实务

来源:税屋 作者:税屋 人气: 时间:2014-10-06
摘要:会计与税法差异调整的案例分析和报表填制实务 第一章 会计与税法差异的概述 第二章 存货准则与税法差异分析及纳税调整 第三章 长期股权投资准则与税法差异分析及纳税调整 第四章 投资性房地产准则与税法差异分析及纳税调整 第五章...

 

三、收入的计量与税法比较

会计准则

税法

按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定收入金额,但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外

按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售货物收入的金额。《实施条例》第13条规定,企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。

差异分析:会计上对分期收款销售应当公允价值确定收入金额,税法不进行折现处理,需要按照公允价值进行纳税调整。另外,税法不认同企业提供劳务交易结果不能够可靠估计的情况,应对根据会计人员职业判断进行会计处理的结果区别情况进行纳税调整。

 
【案例分析14】
2007年1月1日,甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备,合同约定的销售价格为100万元,分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为60万元。在现销方式下,该大型设备的销售价格为80万元,不考虑增值税因素。

 

本例中甲公司应当确认的销售商品收入金额为80万元;计算得出现值为80万元、年金为20万元、期数为5年的折现率为7.93%;每期计入财务费用的金额如表所示。

甲公司各期的账务及税务处理如下:
(1)2007年1月1日销售实现时,
   借:长期应收款    1000000
       贷:主营业务收入              800000
           未实现融资收益            200000

   借:主营业务成本    600000
       贷:库存商品                  600000

    (2)2007年12月 31日收取货款时,
   借:银行存款            200000
       贷:长期应收款                200000

   借:未实现融资收益       63440
       贷:财务费用                   63440

税务处理:
以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现。
本年度只确认计税收入20万元,结转成本12万元,所以调减应纳税所得额18.344万元。

申报:
申报26.344万元的利润:

附表一第4行填报80万元销售收入;增加到主表第1行填报80万元;附表二第3行填报60万元销售成本,结转到主表第2行填报60万元销售成本;附表二第28行“财务费用”填报 -6.344万元,结转到主表第6行填报-6.344万元。

第二,纳税调减:
附表三第35行“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”第4列6.344万元。结转到主表第15行纳税调减6.344万元。
附表三第40行“其他”第4列填报12万元,结转到主表第15行纳税调减12万元。

以后年度依此类推。

项目 CA TB

长期应收款 (80-13.656) 0

借:所得税费用 165860

贷:递延所得税负债 165860

项目 CA TB

存货 0 48万

借:递延所得税资产 120000

贷:所得税费用 120000

借:递延所得税资产   120000
贷:所得税费用         120000

(3)2008年12月31 日 收取货款时,
    借:银行存款    200000
           贷:长期应收款          200000

    借:未实现融资收益    52611
           贷:财务费用                     52611

税务处理:
本年度应确认计税收入20万元,结转成本12万元,同时调减应纳税所得额5.2611万元,累计调增应纳税所得额2.7389万元。 

  项目                CA                TB

长期应收款        (60-8.3049)           0

借:递延所得税负债  36847.25
    贷:所得税费用          36847.25

  项目           CA                    TB

   存货            0                    36万

借:所得税费用        30000
    贷:递延所得税资产        30000 

(4)2009年12月31日收取货款时,
 借:银行存款    200 000
        贷:长期应收款        200000

 借:未实现融资收益       40923
        贷:财务费用                       40 923

税务处理:
本年度应确认计税收入20万元,结转成本12万元,同时调减应纳税所得额4.0923万元,累计调增应纳税所得额3.9077万元。

 项目               CA                   TB

长期应收款        (40-4.2126)           0

借:递延所得税负债  39769.25

    贷:所得税费用          39769.25

项目                    CA                       TB

   存货                  0                       24万

借:所得税费用        30000
    贷:递延所得税资产        30000 

(5)2010年12月31日收取货款时,
借:银行存款    200000
        贷:长期应收款    200000

 借:未实现融资收益    28308
         贷:财务费用         28308

税务处理:
本年度应确认计税收入20万元,结转成本12万元,同时调减应纳税所得额2.8308万元,累计调增应纳税所得额5.1692万元。

   项目                  CA               TB

长期应收款          (20-1.4718)           0

借:递延所得税负债  42923
    贷:所得税费用          42923

  项目                CA                     TB

   存货                0                      12万

借:所得税费用        30000
    贷:递延所得税资产        30000
 
(6)2011年12月31日收取货款时,
 借:银行存款    200 000
        贷:长期应收款    200 000

 借:未实现融资收益    14718
         贷:财务费用          14718

税务处理:
本年度应确认计税收入20万元,结转成本12万元,同时调减应纳税所得额1.4718万元,累计调增应纳税所得额6.5282万元。

项目                 CA                      TB

长期应收款            0                        0

借:递延所得税负债  46320.5
    贷:所得税费用          46320.5

项目                     CA                      TB

   存货                   0                       0万

借:所得税费用        30000
    贷:递延所得税资产        30000

 

第一年

帐载金额

税收金额

调增金额

调减金额

5

4.未按权责发生制原则确认的收入

800000

200000

0

600000

36

16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用

63440

0

0

63440

第二年

5

4.未按权责发生制原则确认的收入

0

200000

200000

0

36

16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用

52611

0

0

52611

第三年

5

4.未按权责发生制原则确认的收入

0

200000

200000

0

36

16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用

40932

0

0

40932

第四年

5

4.未按权责发生制原则确认的收入

 0

 

200000

200000

0

36

16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用

28308

0

0

28308

第五年

5

4.未按权责发生制原则确认的收入

0

200000

200000

0

36

16.与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用

14718

0

0

14718


【案例分析15】
20×7年年底,A建筑公司与B公司签订了一项总金额为1 000万元的房屋建造固定造价合同。工程已于20×8年1月初开工,合同约定于20×9年10月份完工,预计工程总成本为800万元。截至20×8年12月31日,该项目已经发生的成本为500万元,预计完成该合同还将发生成本300万元,已开票结算工程价款320万元,实际收到300万元。假设不考虑城建税和教育费附加,所得税税率为25%,无其他纳税调整项目,预计未来有足够的应纳税所得额可以抵扣暂时性差异。假设,20×8年12月31日,A公司得知B公司生产经营发生严重困难,以后的款项很可能无法收回。

 

20×8年度,由于本建造合同的结果不能可靠估计,故A公司会计处理为:
 (1)登记实际发生的合同成本
 借:工程施工—合同成本       500万
     贷:原材料、应付职工薪酬等  500万

(2)登记已结算的工程价款
  借:应收账款              320万
        贷:工程结算           320万

(3)登记实际收到的合同价款
  借:银行存款       300万
     贷:应收账款        300万

(4)确认和计量当年的收入和费用
  借:主营业务成本     500万
    贷:主营业务收入      300万
     工程施工—合同毛利  200万

本例中,由于A公司于20×8年开出了320万元的结算票据,故营业税的计税依据为320万元。在企业所得税方面,由于会计核算中未确定完工进度计量会计收入,故A公司应根据税法相关规定,按照主管税务机关的要求进行税务处理,按完工进度确认收入和成本。如果采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例,该项工程的完工进度为:500万÷800万=62.5%,应确认收入:1000万×62.5%=625万。

根据《企业会计准则第18号—所得税》的规定,应当确认递延所得税资产:(计税收入625万-会计收入300万)×25%=81.25万。本例税法与会计的差异填入附表三第5行“未按权责发生制原则确认的收入”。

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