以前年度享受过一次性扣除的固定资产，现处置税会差异如何调整

固定资产一次性税前扣除购进年度与扣除年度可错期

　　甲公司2021年12月28日以分期付款方式购进机器设备一台套，价款700万元，税额91万元。分别在2021年12月28日、2022年12月28日、2024年6月28日支付339万元、339万元、113万元，并对应付款日期分别取得增值税专用发票。

　　2021年12月28日实际到货，并在销售方发货单上签字验收。假设2022年10月15日安装调试后投入使用，并于所属季度选择一次性税前扣除。

　　一、购进时点：2021年12月28日

　　国家税务总局公告2018年第46号规定，固定资产购进时点按以下原则确认：以分期付款或赊销方式购进的固定资产，按固定资产到货时间确认。

　　分期付款购进的固定资产，不以发票开具时间来判断购进时点。即便是政策到期的2023年12月31日之后取得发票的，仍属于可一次性税前扣除的政策期限之内的购进。

　　可凭发货单、入库单签收单据等作为判断购进时点的依据。

　　二、一次性税前扣除时点：2022年10月15日次月所属季度或年度

　　国家税务总局公告2018年第46号规定，固定资产在投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除。

　　国家税务总局公告2018年第23号附件《企业所得税优惠事项管理目录(2017年版)》第68项规定，固定资产加速折旧或一次性扣除，预缴享受。

　　如果2022年利润已达小型微利企业条件，预计2023年设备投入后，利润将远超300万的，且不投入使用不影响订单交付等，可延长至2023年元月投入使用，在2023年度选择一次性税前扣除。

　　思考：

　　1、投入使用如何判断?

　　2、税务机关如何核实投入使用时点?

　　3、试生产期间但账面未达可使用状态未确认账面固定资产的，能否不确认未投入使用?

　　总局解读：“企业所得税法实施条例规定，企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧。固定资产一次性税前扣除政策仅仅是固定资产税前扣除的一种特殊方式，因此，其税前扣除的时点应与固定资产计算折旧的处理原则保持一致。”

　　46号规定的留存备查资料：(一)有关固定资产购进时点的资料;(二)固定资产记账凭证;(三)核算有关资产税务处理与会计处理差异的台账。

　　综上，笔者认为，主要以账务处理为准，当属于从宽解读。

　　三、2024年6月28日取得发票113万元如何处理?

　　2022年10月15日投入使用后，账面应确认固定资产入账价值700万元，次月正常计提折旧，同时所属季度可作一次性税前扣除。

　　其中，100万未取得发票的可暂估入账，100万暂估部分将在超过12个月后取得发票。

　　国税函[2010]79号规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

　　思考：

　　4、一次性税前扣除涉及暂估的，可以不考虑国税函[2010]79号的12个月规定?

　　5、如果仍要遵从79号，暂估部分在12个月后所属年度纳税调整?还是追溯调整?

　　6、购进年度与扣除年度是可错期的。总局公告2018年第46号、财政部 税务总局公告2021年第6号规定的只是购进时间：在2018年1月1日至2023年12月31日期间新购进的设备、器具。

　　只要在此期间购进的，一直未投入使用，期后任何一年实际使用时都可以选择一次性税前扣除?

　　即，这个政策限定的是购进时限，理论上可一次性税前扣除将是永远存在可能的。

　　来源：税白天下       作者：罗秋生

　　2021年5月的解析——

固定资产一次性扣除的时间要点及主要风险点

　　企业2019年购进的固定资产，如果在2019年汇算清缴时没有享受“500万以下固定资产一次性税前扣除的优惠政策”做扣除，现在还能申请修改2019年的纳税申报吗?

　　2020年新购进的单台原值在500万元以下的固定资产，在2020年企业所得税汇算清缴时忘了申报一次性税前扣除，能在2021年汇算清缴时将2020年购进和2021年购进的一起申报一次性扣除吗?

　　对于固定资产一次性税前扣除，《财政部 税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》(财税〔2018〕54号)和《国家税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》(2018年第46号)以及《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(2021年第6号)规定：

　　企业在2018年1月1日至2023年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧(以下简称一次性税前扣除政策)。

　　固定资产在投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除。

　　企业根据自身生产经营核算需要，可自行选择享受一次性税前扣除政策。未选择享受一次性税前扣除政策的，以后年度不得再变更。

　　据此，企业如选择享受一次性税前扣除政策，应在新购入的固定资产投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除。

　　如果企业是在2019年11月份及以前投入使用的固定资产(非房屋、建筑物，下同)，应在2019年度享受一次性税前扣除，如若没有享受则不能再享受。

　　如果企业是在2019年12月份投入使用的固定资产，应在该月份的次月即2020年1月所属年度也就是2020年度享受一次性税前扣除。

　　固定资产购进时点按以下原则确认：以货币形式购进的固定资产，除采取分期付款或赊销方式购进外，按发票开具时间确认;以分期付款或赊销方式购进的固定资产，按固定资产到货时间确认;自行建造的固定资产，按竣工结算时间确认。

　　例如，闻涛通讯设备制造有限公司自行建造的固定资产于2020年12月竣工，该项固定资产能否在2020年度企业所得税汇算清缴时享受一次性税前扣除政策?

　　不能!即使是竣工当月(2020年12月)即投入使用，也应在投入使用的次月(2021年1月)所属年度即2021年进行一次性税前扣除。

　　同理，在2020年12月新购进的固定资产也如此，即使是购进当月(2020年12月)即投入使用，也应在投入使用的次月(2021年1月)所属年度即2021年进行一次性税前扣除。

　　再如，在2020年10月新购进固定资产，一直没有投入使用，直到2021年3月才投入使用，那么就应在投入使用的次月(2021年4月)所属年度即2021年进行一次性税前扣除。

　　企业办理季度预缴企业所得税纳税申报时，可在《资产加速折旧、摊销(扣除)优惠明细表(A201020)》第2行“一次性扣除”下的明细行次申报资产一次性扣除优惠事项。企业享受资产一次性扣除优惠政策时，应按照《资产一次性扣除优惠事项表》(表7)选择申报相应的优惠事项及资产情况。

　　企业如在预缴时没有享受该项政策，也可以在办理该年度汇算清缴时，在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表(A105080)》第3～7行以及第11行(12、13行)等相关栏次填报，进行纳税调整(调减)后享受该项优惠。

　　总之，现在适用固定资产一次性税前扣除政策，主要把握两点，一是投入使用的月份，应在该月份次月的所属年度进行一次性税前扣除;二是如果在投入使用月份的次月所属年度(含汇算清缴时)没有选择享受一次性税前扣除，则以后年度也不能再享受。

　　最后，还要提示一个风险点：那就是选择享受一次性税前扣除政策的，在该固定资产投入使用期间已经计提的折旧，一定要记得作相应的纳税调整，不得重复扣除。

　　因为，按照规定企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧，在进行会计处理时，企业是按月计提折旧;而选择享受一次性税前扣除政策时，在纳税申报时，一般都会直接按该固定资产的单位价值一次性扣除。这样就会出现重复扣除的情形。

　　例如，闻涛仟盛科技有限公司在2020年5月新购进单位价值480万元的固定资产并于当月投入使用。企业在会计核算时，从2020年6月至12月是要计提折旧的(假定不考虑残值，折旧年限5年)，因此2020年6月至12月按直线法已计提折旧56万元;该公司在2021年汇算清缴期办理2020年度企业所得税汇算清缴时，选择享受一次性税前扣除政策，在2020年应纳税所得额中一次性扣除该项固定资产480万元。很明显，该项单位价值480万元的固定资产在2020年度的应纳税所得额中就合计扣除了536万元(56+480)，因此需要将多扣除的56万元进行纳税调增。

　　据此，企业享受一次性税前扣除政策的，不仅是在以后年度每年需要对该项固定资产在会计上计提的折旧进行纳税调增，而且还要将该项固定资产享受一次性税前扣除政策当年已经计提的折旧，相应进行纳税调增。

　　来源：税海涛声    作者：段文涛

　　2011年3月的解答——

06年发生股权投资损失可否在2010年度一次性扣除?

　　问：我公司于2006年发生股权投资损失，主管税务机关已经确认，因没有对应的股权转让所得和投资收益，在当年汇算清缴时就没能直接在税前扣除。请问，我公司可否在2010年度一次性扣除?

　　答：《国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第6号）规定，企业对外进行权益性(以下简称股权)投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，应作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。

　　这项规定自2010年1月1日起执行。规定发布以前，企业发生的尚未处理的股权投资损失，按照本规定，准予在2010年度一次性扣除。因此，上述公司可在2010年度一次性税前扣除。

　　来源：国家税务总局纳税服务司  2011年03月21日