凭假发票扣取他人应缴税款如何定罪？

　　案情:2011年6月，某建筑装修队负责人李某承接了某国有公司的建筑装修工程。工程结项后，该公司出纳张某在向李某支付工程款时，要求李某出具发票。由于李某的建筑装修队未办理营业执照，难以领取发票，李某就将6万元应缴税款交给张某，委托张某通过熟人取得发票，代为缴纳税款。张某收到6万元应缴税款后心起贪念，买假发票入账，并给李某打电话，谎称税款已经缴纳。后来，税务机关检查时发现该笔假发票。

　　分歧意见:对张某的行为如何定性，存在不同意见。

　　第一种意见认为，本案构成贪污罪。张某系国有公司出纳，其身份属于国家工作人员，而6万元应缴税款属于国有公司管理中的私人财产，应当以公共财产论。张某利用职务便利，将该笔款项据为己有，应认定为贪污罪。

　　第二种意见认为，本案构成诈骗罪。张某使用假发票入账，并向李某谎称代为缴纳税款，非法占有李某的6万元现金，应认定为诈骗罪。

　　第三种意见认为，本案构成逃税罪。张某接受李某委托代缴税款，却将6万元应缴税款据为己有，造成国家税款流失，应认定为逃税罪。

　　第四种意见认为，本案构成侵占罪。李某将6万元应缴税款交给张某后，张某对该6万元款项形成了一种合法保管关系，张某将代为保管的财物据为己有，应认定为侵占罪。

　　评析:笔者同意第四种意见，张某的行为应当构成侵占罪。

　　本案不构成贪污罪。张某虽系国有公司出纳，但其接受李某委托代为缴纳6万元应缴税款，完全是其个人行为，因此这6万元现金不能认定为刑法第91条第2款中国有公司管理中的私人财产，自然也不能以公共财产论。

　　本案不构成诈骗罪。诈骗罪之基本逻辑构造为“行为人实施欺骗行为对方陷入或继续维持或强化认识错误对方基于认识错误处分财产行为人取得或使第三人取得财产被害人遭受财产损失”。从诈骗罪之逻辑结构来看，诈骗罪要求“行为人实施欺骗行为”发生在“被害人处分财产”之前。在行为人合法保管他人财产后，产生非法占有之贪念，并想方设法将该财物据为己有的，则不可能构成诈骗罪。张某在收到6万元应缴税款后才心起贪念，此时其对该6万元现金是一种合法保管关系。即使其以后购买假发票入账，并对李某虚构已经缴纳税款之事实，貌似“欺诈”李某，但因为李某处分财产在先，而张某产生贪念并虚构事实在后，因而也不构成诈骗罪。

　　本案不构成逃税罪。逃税罪，是指纳税人或者扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大的行为。本罪之所以不构成逃税罪，原因在于，根据我国刑法和税收征收管理法的规定，逃税罪的主体，只能是纳税人和扣缴义务人，不能包括其他人。张某不是纳税人，也不是扣缴义务人。所谓扣缴义务人是指法律法规规定负有代扣、代收代缴应纳税款义务的单位和个人。扣缴义务人之义务由法律基于行政便宜主义而设定，为法定义务。李某和张某之间是委托关系，显然张某不具有扣缴义务人的法律地位。当然，对于纳税人或者扣缴义务人之外的其他人，虽然并不排除构成逃税罪的共犯，但在本案中，因为李某属于被害人，故不存在共同犯罪的可能性。因此，张某不属于逃税罪的主体范围，不能构成逃税罪。

　　本案构成侵占罪。侵占罪，是指将他人交给自己保管的财物、遗忘物或者埋藏物非法占为己有，数额较大，拒不退还的行为。本案中，张某已经对李某6万元现金形成了合法保管关系，其以非法占有为目的，虚构已经将6万元现金缴纳税款的事实，使李某免除张某的返还义务，应认定为侵占罪。对本案定性时，需要对“拒不退还”进行合理解释。笔者认为，“拒不退还”的形式，可以是明示的方法，亦可是默示的方法。具体包括:权利人要求返还时，而侵占人明确表示不返还的;侵占人在被索要财物后，虽表示归还，却偷偷逃匿而事实上不予返还;侵占人以各种理由虚构事实以达到不返还或交出等目的。张某在对李某6万元现金合法保管的情况下，虚构已经缴纳税款的事实，属于拒不交还的一种表现形式，因而其行为应当认定为侵占罪。

　　作者为河南省郑州高新技术开发区人民检察院检察长