税务总局货物和劳务税司处长王葳：“营改增”文件是怎么设想的

接下来，按照增值税的税制要素把这次“营改增”规定里的重点内容给大家做一个介绍和讲解。

第一块，征税范围。刚才，我在给大家介绍我们写36号文想法时候也说到过，这次“营改增”涵盖了原来营业税所有征税行当，36号文的征税范围涵盖了原来所有营业税的征税范围。同时，增加了一些新的经济行为、经济现象，比如刚才提到的权益性无形资产，都是新增的，原来营业税没有征税的范围。再有，细化了一些原有营业税税目注释征税但是没有明确出来的行当，比如商务辅助服务，这些都是这次细化的内容。

第二块，完善了征税范围的定义或者完善了现在的“营改增”征税范围。为什么这么说？什么叫征收“营改增”增值税？什么行为应该征收“营改增”增值税？或者发生什么情况应该交增值税？对“营改增”的行业来说。最基本的条件四个：
第一，你要在境内发生，在中华人民共和国境内，这是一个基础的原则；
第二，这个行为是要有偿的；
第三，我们提供的服务也好，转让不动产也好，都是向他人的；
第四，发生的业务要属于注释范围的，这是征收“营改增”增值税最基本或者理解它的征收范围最基本的几个要点。

但是，在此基础之上，我们还做了一些特例的规定，比如有些行为确实满足我刚才提到的四个要件，但是，我们明确列明了，这些行为不征增值税，比如存款，附件2里写到存款是不征税的，为什么存款不征税？我跟大家简单聊聊，涉及到贷款不能抵扣的事情，在很多企业来说，贷款算经营成本中比较大的一块，这次设计税制时候，抵扣范围里，贷款利息的支出不允许扣进项，为什么有这么一个设计？我跟大家简单聊聊，涉及到存款不征税，存款不征税是原来营业税的一个规定，如果对银行贷款征税的话，可能一个前提是存款也要征税，对于银行来说，进销项才有基本的均衡，如果对存款征税的话，大家想象一下，拿到存款利息的这些单位和个人都要交存款增值税，范围非常大，可能从曾经上来说，即使申报存款利息免税，对于纳税机关和纳税人都很难。另现在我国是凭票抵扣，存款利息怎么抵扣呢？现在很难做到，在纳到不征纳范围下，贷款利息自然不能抵，这是税率上的基本规定。在征税范围里，有些行为是满足我刚才提到的增值税征税的四个基本要件，但是存款利息不征税。包括行政单位收取的行政事业性收费和政府基金，政府收的行政事业经费和政府基金纯粹为了履行国家职能，现在规定对这块不征税，满足了四个要件，现在排除到征税范围之外，属于征税范围的一个特例。

再一个征税范围的特例，可能不满足刚才提到的四个要件，但是，我们也要对它征税，比如规定的无偿要视同有偿，无偿提供服务、无偿转让无形资产和无偿销售不动产都要视同有偿征税，这个规定是对现在税制的一个完善，跟原来营业税的规定其实有调整和变化，原来只对不动产和土地使用权视同有偿征税，对于无偿服务没有视同有偿服务。无偿转让货物所有权的时候，在增值税条例里视同有偿征税，从税制完善上来说，为了完善税制或者堵塞漏洞的规定，也是国际上通行的惯例，如果规定所有无偿行为都不征税的话，确实会有一部分纳税人会钻空子，说我跟另外一个企业之间的行为是无偿的，税务局的税就收不上来了，其实是对完善税制的一个规定。

当然，在无偿之下，我们也规定了，如果无偿行为是用于公益事业或者针对社会大众的，这种无偿行为也不征税，比如发生汶川地震或者印尼海啸时候，都是国家指令的，有的是国务院直接发布指令的，要运送救灾物资，或者把境外的中华人民共和国公民接回境内来，根据国家指令做的运输服务都是无偿的，免费的，不收钱，这种行为如果视同有偿征税，对企业来说不尽公平，合税，但是不合合情理，写到无偿视同有偿行为时候把这种行为剔除了，用于社会大众的无偿服务不会视同征税，对增值税条例中无偿视同有偿的改进，无偿视同有偿销售货物没有剔除项目，即使用于捐赠救灾物资，也要照章视同有偿征税，这是这次做的一个完善。

第二块，纳税义务人和扣缴义务人，说一个跟原来106号文有调整的内容，删除了代理人作为扣缴义务人规定，直接是买受方作为扣缴义务人，在执行过程之中，我们听到一些反映，首先，现在在政策上，这么多年来，代理人作为扣缴义务人的概念从94年的营业税条例就有的，什么叫代理人呢？一直没有一个清晰的概念，不是说我们不愿意做，而是代理人的定义确实很难定义，我想在座各位很多是事务所的，大家如果接触到这儿的时候，可以跟企业聊聊代理人定义很难做出来，这么多年来，我们在政策上一直没有对代理人有一个清晰的概念。第二，执行过程中会有一些争议，比如对于购买方来说，不知道对方有没有代理人，卖方有没有代理人，我不知道，有代理人，有没有扣缴增值税，我也不知道，如果谁都没有扣缴增值税，未扣缴的法律责任由谁承担呢？执行中会有争议。这次写新的36号文的时候，把代理人删除掉了，只留了购买方作为扣缴义务人，当然，也留了口子，有另外情况，可以领行规定扣缴义务人。

第三，税率和征收率，税率还是11和6，征收率有些特殊规定，做附件2过度政策的时候，对于销售不动产或者不动产租赁维持5%的征收率，跟3%的征收率不一样，为什么这样呢？为了原来营业税不动产和租赁都是采用5%营业税税率，改征增值税之后，如果把征收率直接降到3%的话，对收入有一大块影响，包括销售、出租，在营业税税收收入里确实是一个大的税源，在原有3%征收率基础上加上临时过度5%的征收率。

无运输工具承运，现在放到交通运输，由原来的6%变成11%。这是税率变化部分。第二，融资性售会回租，原来是17%，有形动产售后回租17%，现在放到贷款服务里，适用6%。另外，提醒一下，贷款服务征税的计税依据是贷款取得的利息，不含本金，自然的售后回租业务，征收时候，确定销售额的时候，也只是利息部分，没有含本金。

第四，进项税额。交增值税，进项税额，哪些能抵？哪些不能抵？这是增值税税制里非常重要的一块内容。我想拣几个理解起来或者相对重要的一些问题给大家讲一下。
一个是不动产，由于这次增，把销售不动产纳到增值税范围之后，自然，买不动产可以做抵扣，对于不动产的抵扣有这么几点要注意：5月1号之后，新取得的不动产，包括5月1号新的不动产在建工程分两年抵扣，不是像正常的买货物、买无形资产那样一次性抵扣，跟原有规定稍微有点区别，分两年抵扣。当然，具体分两年抵扣办法，我们出了一个专门的公告，大家可以看一下公告里边的内容，写到怎么分两年计算，包括什么情况转出、什么情况转入，转出、转入时候怎么计算，公告里都有清晰的规定，这是不动产抵扣一定要注意的。
第二，不动产抵扣也会涉及到不动产是用于可抵扣的项目，还是用于不可抵扣的项目，在这个规定之上，我们在税制设计上基本本着有利于纳税人的原则，为什么这么说呢？我们现在的规定，如果专用于不得抵扣项目的，对不起，这块不动产不能抵，如果不是专用于，而是兼用于可抵扣项目和不可抵扣项目，现在规定这个不动产可以做全额进项抵扣，跟国际上其他征收增值税国家相比，这个规定应该是相对从宽或者更有利于纳税人，在座很多事务所企业也有研究国外税制的，大家可以看看，很多国家对于不动产抵扣上有专门的规定或者专门一套办法，相当于对用途进行了区分，采取相对合理的分配方式，把不动产进项进行分配，兼用于可抵扣和不可抵扣项目时候，在国外一些国家不可以全部抵扣，我们本着对纳税人有利的原则采用的这个原则。

第二块，贷款，涉及到贷款，或者有借款项目时候，提醒大家注意一下，首先，大家可以看到，在征税的时候，什么样的收入要按照贷款征税呢？是你取得的利息和利息性质的收入都要按照贷款服务征税。自然的，对方支付的利息和利息性质的费用全都是不可以抵扣的，因为都是贷款利息支出。第二附件2进项税额专门规定里提到过，跟贷款直接相关的投融资咨询费用包括手续费都是不允许抵扣的，这个规定为了防止息转费，双方签贷款合同时候，除了会规定合同里正常要贷款的时间是多长时间、利率多少、怎么付息、贷款利息多少之外，还会规定贷款过程中会收取一些中介服务费，如果没有跟贷款直接相关的费率不允许抵扣的话，可能会有些纳税人为了多做进项抵扣跟对方商量好，本来收5%的利息，利息变成4%，剩余1%作为费用，这样可以抵扣，为了堵塞漏洞，附件2有一些规定，跟贷款直接相关的费用不能抵扣。

第三块，旅客运输服务，原来106号文中写到过，不允许抵进项。为什么有这么一个规定？旅客运输服务，对于很多企业来说，确实是企业一部分经营成本，实际上旅客运输服务到底是为了生产经营？还是为了个人消费？在实际上很难划分，这也是各国征收增值税时候一个难点，国际通常惯例是这样，对于旅客运输，坐飞机也好，坐轮船也好，你付的运费都不允许抵扣进项。我想提到什么呢？把握什么样的旅客运输服务不能抵扣进项时候，在理解上，我们发现税务机关和纳税人有误解，我们所说的旅客运输服务不能抵扣指什么呢？指用于消费性质的旅客运输服务，比如有些情况下，我付的是客运运费，其实是联合运输正常经营支出，比如说我很好了，这些人要去旅游，我要把它从北京一直运到上海，不是飞机方式，从天津要到上海，比如没有直达航班时候，从天津承运他的时候，先用客运运到北京吉昌，从北京机场再飞到上海，如果第一个承运人把所有运费都收上来，这时候收到的运费会有一部分支付给北京到上海的航空运输公司，付出去时候，其实我们两家是联合运输业务，我付出去的确实是旅客运输费用，这个费用并不是不得抵扣的项目。旅客运输服务不能扣进项，在理解上不要有偏差。

销售额的规定，也是我们计算增值税销售税额包括简易征收时计算税额的基本依据。基本规定上还是全额作为销售额，刚才我提到过了，我们做了一些过度政策，现在的有些销售额是差额的，跟老增值税条例细则有比较大的突破，大家看一下我们发的文件，我不再细说了。

我想提醒的是，一个是房地产项目，差额部分可以扣土地出让金，这是营业税规定里也没有的，营业税差额征税规定很多，但是，也不允许扣土地出让金。“营改增”之后，房地产企业由5%营业税税率变成11%的营业税税率，土地出让金成本，对于房地产企业来说是比较大项的支出。尤其像北上广深这种一线城市，土地成本占比比较高。但是，从政府手里拿到的支付的土地出让金，拿不到现在所谓合法有效增值税发票，拿不到扣税凭证，这块成本不能扣除的话，对于房地产开发企业来说，税负可能要上升，所以，我们在税制设置上，允许房地产开发企业扣除支付给政府的土地出让金，只是针对一般计税房地产项目，如果简易计税房地产项目，土地出让金照样不可以扣，在房地产项目增值税管理办法里有具体规定。在销售额里融资性售后回租，在这次写36号文的时候，税目、税率都有变化，我们做过度政策安排时候，分了新老项目，如果4月30号有形动产售后回租，仍然维持原来的，按照融资租赁并且可以差额征税政策。如果5月1号新的售后回租合同，甭管新的有形产售后回租，还是无形产售会回租，都按照6%征收，第二，差额征税时，收入里含本金。

计税方法，在设计“营改增”税制的时候给了一些过度的计税方法政策，比如有些项目，我们给了简易征收、简易计税，可以选择简易计税过度政策，比如建筑业，我们给过度政策比较多的行当，不光是老项目可以选择简易计税方法，轻包工的建筑项目，包括甲供的建筑项目都可以选择简易计税方法，并且在简易计税方法基础之上维持了原来营业税差额征税的办法，推算下来，建筑行当“营改增”税负应该不会有增加。

纳税地点，现在“营改增”文件说原来营业税行当改成征收增值税之后，纳税地点基本都是按照机构所在地这个基本原则规定的，当然，除了其他个人，比如提供建筑服务、销售不动产、做不动产经营租赁，还是在所在地交税，除此之外，其它的都是按机构所在地交税的基本原则，这个原则对于某些特殊行当比如建筑、不动产租赁来说，跟原来营业税纳税地点有比较大的变化，原来营业税规定建筑在劳务发生地交税，销售、出租不动产都是在不动产所在地交税。改征增值税之后，为什么把所有纳税地点放在机构所在地呢？因为税制有大的变化，只有在机构所在地的时候，纳税人才能完整算出纳税额，增值税不像营业税，营业税是收入乘税率，增值数是销项减进项，只有机构地才能核算最终的纳税人。税制安排之上，我们对于建筑、不动产有大量过度政策，有预征安排，也是为了维持原来税源没有过多转移的原则，比如建筑，异地施工，工程项目所在地做预征，所有税回到机构地做纳税申报。附件2里有很多过度政策，考虑到原来营业税一些规定，在纳税地点上有变化，维持税源不做大的转移，保证这次税制平稳过度。