固定资产折旧的会计和税务差异分析

        固定资产是所有企业都会遇到的，但是固定资产折旧在会计核算上和税务处理上存在诸多差异，需要引起广大财税人员关注。

　　一、固定资产折旧范围的差异

　　1、会计规定的折旧范围

　　《企业会计准则第4号—固定资产》第十四条规定，企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

　　2、税务规定的折旧范围

　　《企业所得税法》第十一条规定：

　　在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。

　　下列固定资产不得计算折旧扣除：

　　（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产

　　（二）以经营租赁方式租入的固定资产；

　　（三）以融资租赁方式租出的固定资产

　　（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；

　　（五）与经营活动无关的固定资产

　　（六）单独估价作为固定资产入账的土地；

　　（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。

　　3、差异分析

　　会计上规定可以的折旧和应该折旧的范围比较广，只有两种情况不折旧：已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地。

　　而税务上规定不得计算折旧的范围较广，与会计存在如下差异：

　　①房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产：税务上不能折旧，会计上要折旧。比如已经停止使用生产经营的机器设备。

　　②与经营活动无关的固定资产：税务上不能折旧，会计上要折旧。比如专门用于集体福利和个人消费的固定资产。

　　③其他不得计算折旧扣除的固定资产：税务上不能折旧，会计上要折旧。比如外购的固定资产没有取得合法的发票，税务上就不能计算折旧。

　　在会计上，包括税务上规定不得税前扣除的固定资产折旧一般是进入成本或费用，直接影响当期损益，因此需要调整应纳税所得额。

　　二、固定资产折旧起止时间的差异

　　1、会计折旧的起止时间

　　《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南有如下规定：

　　（一）固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

　　固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

　　（二）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　2、税务上折旧的起止时间

　　《企业所得税法实施条例》第五十九条规定，企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

　　国税函[2010]79号第五条规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

　　3、差异分析

　　①开始折旧：会计上强调是“增加”，只要增加了，无论是否使用，均要折旧；税务上强调是“使用”，如果仅仅是“增加”了而没有投入“使用”，是不得在税前扣除折旧的。

　　②停止折旧：会计上强调的是“减少”，只有“减少”了，次月才停止折旧；税务上强调的是“停止使用”，虽然没有“减少”，只要是“停止使用”，税务的折旧就要在次月停止。

　　③暂估折旧调整：会计上没有时间限制，并不需要调整原已经计提的折旧额；税务上强调在投入使用后12月内进行调整，并且在发票取得后调整计税基础及其折旧额。

　　因此，会计与税务在固定资产折旧的开始时间、停止时间和暂估折旧调整上存在差异，如果因差异影响应纳税所得额的必须进行调整。

　　三、固定资产折旧年限的差异

　　1、会计上规定的折旧年限

　　《企业会计准则第4号—固定资产》规定如下：

　　第十五条企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。

　　第十六条企业确定固定资产使用寿命，应当考虑下列因素：

　　（一）预计生产能力或实物产量；

　　（二）预计有形损耗和无形损耗；

　　（三）法律或者类似规定对资产使用的限制。