确定回迁房视同销售收入：找准价格确认的参照年度是关键

　　第四种情形——自己立项下“净地”回迁安置

　　《国有土地上房屋征收与补偿条例》（国务院令第590号）发布后，“房屋拆迁”已经改为“征收与补偿”，“拆迁及补偿”工作已经由开发商负责转为政府“征收与补偿”。国务院令第590号第四条规定，市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作。市、县级人民政府确定的房屋征收部门（以下称房屋征收部门）组织实施本行政区域的房屋征收与补偿工作。第五条规定，房屋征收部门可以委托房屋征收实施单位，承担房屋征收与补偿的具体工作。房屋征收实施单位不得以营利为目的。房屋征收部门对房屋征收实施单位在委托范围内实施的房屋征收与补偿行为负责监督，并对其行为后果承担法律责任。

　　严格执行国务院令第590号，土地征收、补偿、拆迁、平整等一级开发完成之后方可进行出让，开发商得到的应该属于“净地”，在这种模式下，不应该存在回迁安置房如何计征营业税的问题。

　　例如，政府将拆迁、征收补偿完毕的土地F出让给光明公司，出让协议约定土地出让价款7000万元，光明公司支付3000万元土地出让金，另外4000万元作为为政府配建的回迁安置房补偿款，房屋竣工后，政府收回回迁安置房分配原土地被征收人。

　　光明公司在这种现有征收模式下取得的土地成本实际为7000万元。未支付的土地成本4000万元抵顶了回迁安置房的政府回购收入。回迁安置房有明确的对价，按照“销售不动产”征收营业税，计税营业额为4000万元。

　　再如，政府委托光明公司负责G地块的拆迁安置，光明公司拆迁支出2000万元、安置房建设支出3000万元，政府评审后确定为5500万元，光明公司竞价8000万元取得C地块土地使用权，政府收取土地出让价款后对于光明公司进行返还，返还收入5500万元，其中拆迁费用2200万元，安置房建设3300万元。

　　根据《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函[2009]520号）第二条规定，纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的过程中，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入应按照“建筑业”税目缴纳营业税；其代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的行为属于“服务业——代理业”行为，应以提供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余额为营业额计算缴纳营业税。光明公司从事的拆迁平整按照“建筑业”计征营业税2200×3%=66万元；取得的补偿价差收入按照“服务业——代理业”计征营业税（3300-3000）×5%=15万元；出售给政府的回迁安置房按照“销售不动产”计征营业税3300×5%=165万元。

　　第五种情形——自己立项仅为操作便利

　　回迁安置工作完全由政府来实施，但是政府也受制于资金与开发建设的限制，在新的政策条件下按照旧有模式进行运作，难免出现形式和实质上不一致的问题。

　　例如，政府出让光明公司土地H和J地块，协议约定光明公司缴纳H地块出让金1000万元，取得H地块土地使用权;合同约定光明公司取得J地块土地使用权、地上建筑物及附属物的所有权与开发权，但要负责解决J地块上原有住户的拆迁、安置、补偿、置换事宜，无出让金。

　　表面上光明公司取得“净地”出让，实质上代政府承担了回迁安置房征收及补偿工作;并且形式上所签订的土地出让合同还可能非0价款出让，比如H地块少计出让金或先收后返的方式。

　　这种模式下，笔者认为应按照公告规定，纳税人以自己名义立项，在该纳税人不承担土地出让价款的土地上开发回迁安置房，并向原居民无偿转让回迁安置房所有权的行为，按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第52号）第五条之规定，视同销售不动产征收营业税，其计税营业额按财政部国家税务总局令第52号第二十条第一款第（三）项的规定予以核定，但不包括回迁安置房所处地块的土地使用权价款。

　　假如光明公司取得H和J地块后，拆迁J地块原居民在H地块上建房安置，是否计税成本营业额也不包括土地成本呢？

　　笔者认为H地块尽管有土地成本，也不能分配给回迁安置房。正如在J地块上建造的房屋还要分摊H地块土地成本一样。

　　但是在企业所得税处理和土地增值税处理中，回迁安置房的建造成本要视同销售计入H地块的土地成本中，因为单纯是取得J地块土地使用权看似0地价出让，却还要支出建造成本没有任何回报的话，没有哪个开发商是愿意做的。

　　第六种情形——强制配建的结果

　　《国土资源部关于严格落实房地产用地调控政策促进土地市场健康发展有关问题的通知》（国土资发[2010]204号）规定：各地要按照公开公平公正、诚实信用、高效便民的原则，在坚持国有土地使用权招标拍卖挂牌出让制度的前提下，积极探索“限房价、竞地价”、“限地价、竞政策性住房面积”、“在商品住宅用地中配建保障性住房”、网上挂牌、用地预申请、一次竞价、综合评标等多种交易形式，总结推广成功经验和做法，改进和完善招拍挂制度内容，进一步发挥招拍挂制度在深化土地要素市场改革、加强土地出让领域反腐倡廉建设和调控房地产市场中的积极作用。

　　《关于推进城市和国有工矿棚户区改造工作的指导意见》（建保[2009]295号）第三条（八）项规定：落实土地供应政策。城市和国有工矿棚户区改造安置住房用地纳入当地土地供应计划优先安排，并简化行政审批流程，提高审批效率。安置住房中涉及的经济适用住房和廉租住房建设项目可以划拨方式供地，应在《国有建设用地划拨决定书》中明确约定住房套型建筑面积、项目开竣工时间等土地使用条件。对于配套建设的商业、服务业等经营性设施用地，必须以招标拍卖挂牌出让方式供地。严禁将已供应的经济适用住房、廉租住房用地改变用途用于商品住房等开发建设。安置住房实行原地和异地建设相结合，以就近安置为主；对异地建设的，应选择交通便利、基础设施齐全的区域。

　　《关于切实落实相关财政政策积极推进城市和国有工矿棚户区改造工作的通知》（财综[2010]8号）规定：建保[2009]295号文件已明确规定了支持棚户区改造的税费优惠政策，各级财政部门要认真贯彻执行，确保各项税费优惠政策落实到位。

　　（一）切实免收各项收费基金优惠政策。按照《国务院关于解决城市低收入家庭住房困难的若干意见》（国发[2007]24号）和建保[2009]295号文件规定，棚户区改造免收各项行政事业性收费和政府性基金。其中，免收的全国性行政事业性收费包括防空地下室易地建设费、白蚁防治费等项目；免收的全国性政府性基金包括城市基础设施配套费、散装水泥专项资金、新型墙体材料专项基金、城市教育附加费、地方教育附加、城镇公用事业附加等项目。在此基础上，省级财政部门要公布免收本地区出台的涉及棚户区改造的行政事业性收费项目，严格执行政府性基金审批程序，未经国务院或财政部批准，严禁越权设立政府性基金项目。

　　（二）严格按照规定免收土地出让收入。按照建保[2009]295号文件规定，棚户区改造安置住房中涉及的经济适用住房和廉租住房建设项目可以划拨方式供地。各地在贯彻落实过程中，要制定具体操作办法。对于按照规定采取划拨方式供地的，除依法支付土地补偿费、拆迁补偿费外，一律免收土地出让收入。

　　在商品住宅用地中配建保障性住房，或者棚户区改造中涉及的经济适用住房和廉租住房建设项目可以划拨方式供地，开发商利用此划拨土地所建造的的回迁安置房与正常商品房性质、收益均有区别，如果开发商全面负责安置，笔者认为也应适用于本公告计税营业额的规定。