分清“应纳税所得额”与“收入总额

　　法条

　　企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。

　　释义

　　本条是关于企业所得税的计税依据，即应纳税所得额的总括性规定。

　　本条是对原内资税法第四条和外资税法第四条进行修改后形成的，主要是增加了“不征税收入”、“免税收入”和“允许弥补的以前年度亏损”的内容，使应纳税所得额的计算过程更加准确和完整。

　　根据新《企业所得税法》第五条，我们可以得到应纳税所得额的计算公式，即：应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－扣除额－允许弥补的以前年度亏损

　　而原内资、外资税法规定的应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额=收入总额－准予扣除项目金额－弥补以前年度亏损－免税所得

　　将新旧税法中应纳税所得额的计算公式进行比较，我们可以发现：

　　第一，新税法公式中，增加了“不征税收入”一项，新税法创设该项的主要目的是对有些非经营活动或非营利活动带来的经济利益流入从应税总收入中排除。“不征税收入”概念，不属于税收优惠的范畴，与“免税收入”的概念不同。

　　第二，新税法公式中，除了从“收入总额”中减掉“扣除额”之外，还将“不征税收入”、“免税收入”和“允许弥补的以前年度亏损”均从“收入总额”中减去，这样更能准确地反映应纳税所得额的内容。

　　第三，新税法公式中，将“不征税收入”和“免税收入”放在“扣除额”和“允许弥补的以前年度亏损”之前从“收入总额”中减除，这就真正实现了企业所得税税基的准确性，保证了国家相关产业、经济、社会政策的准确贯彻落实。而原内资企业所得税中将“免税所得”放在“弥补以前年度亏损”之后减除，这就容易导致：（1）当纳税人在纳税调整后所得为负，即纳税调整后亏损时，或在纳税调整后有利润，但弥补以前年度亏损之后为亏损或为利润但不够完全减除“免税所得”时，“免税所得”将不能完全从“收入总额”中扣除，导致对“免税所得”征税，使纳税人无法充分享受税法给予的税收优惠政策。（2）符合条件（居民之间的适用税率一致）的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在新法中被界定为“免税收入”，按照新税法公式，在弥补以前年度亏损之前就已从“收入总额”中减除。但旧税法中对适用税率一致的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在弥补以前年度亏损之前，并未从“收入总额”中减除，如果当年存在利润弥补以前年度亏损，由于居民企业之间的股息、红利等收益属于税后利润，在计入“收入总额”时并未还原为税前所得，就会出现企业用税后利润补亏的情况，导致对企业的重复征税，造成了资本收益的税收负担高于经营收益的税收负担。关于“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”免税等问题，将在第二十六条释义中详细解释。

　　法条

　　企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。

　　释义

　　本条是关于收入总额各组成部分的总括性规定。

　　本条是对原内资税法第五条进行修改后形成的，主要增加了对收入总额的总括性界定，即“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额”，同时增加了“接受捐赠收入”，并将原法的“生产、经营收入”分解为“销售货物收入”和“提供劳务收入”。这种先总括后分类的概念界定方式，进一步拓宽了收入总额的概念空间，而在收入具体组成部分的进一步细化和增补，则进一步增强了该法条的明晰性和可操作性。

　　货币收入：是指企业取得的现金以及将以固定或可确定金额的货币收取的收入，具体包括现金（库存现金、银行存款和其他货币资金）、应收账款和应收票据以及准备持有至到期日的债券投资等。

　　非货币收入：是指企业取得的货币形式以外的收入，包括存货（原材料、包装物、低值易耗品、库存商品、委托加工物资、委托代销商品、分期收款发出商品等）、固定资产、无形资产、股权投资、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及债务的豁免等。对企业以非货币形式取得的收入，有别于货币性收入的固定性和确定性，通常按公平价格来确定收入额。公平价格是指独立企业之间按公平交易原则和经营常规，自愿进行资产交换和债务清偿的金额。

　　本条中包含的收入概念，具体界定如下：

　　（一）销售货物收入：是指企业销售库存商品、产成品、半成品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他货物取得的收入。

　　（二）提供劳务收入：是指企业从事建筑安装、交通运输、仓储、邮政、信息传输、计算机服务、住宿、餐饮、金融、商务服务、科学研究，技术服务、地质勘查、水利管理、环境管理、公共设施管理、居民服务、教育、卫生、社会保障、社会福利、文化、体育、娱乐和其他劳务服务活动取得的收入。

　　（三）转让财产收入：是指企业转让固定资产、无形资产、股权、股票、债券、债权等所取得的收入。

　　（四）股息、红利等权益性投资收益：是指企业凭借权益性投资从被投资方分配取得的收入，包括股息、红利、联营分利等。

　　（五）利息收入：是指企业将资金提供他人使用或他人占用本企业资金所取得的利息收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。

　　（六）租金收入：是指企业提供固定资产、包装物和其他资产的使用权取得的收入。

　　（七）特许权使用费收入：是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。

　　（八）接受捐赠收入：是指企业接受捐赠的货币和非货币资产。

　　（九）其他收入：包括企业资产盘盈或溢余收入、罚款收入、逾期未返还的包装物押金、因债权人原因确实无法支付的应付款项、债务重组收入、非货币性资产交换实现的收入、政府补助（财政拨款、税收返还等）、视同销售收入、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费和政府性基金、已作坏账损失处理后又收回的应收账款，以及国务院规定的其他收入。