宏观经济治理视角下的增值税改革：目标、问题与路径

　　税制改革是财税体制改革的重要内容，党的二十届三中全会提出，“健全有利于高质量发展、社会公平和市场统一的税收制度”“完善增值税留抵退税政策和抵扣链条”。增值税是我国第一大税种，2023年国内增值税收入占税收总收入的比重约为四成;同时，增值税几乎覆盖所有行业经济活动的各个环节，对经济社会有广泛影响。因此，增值税改革不能仅从短期逆周期宏观调控的角度出发，更要站在国家治理的高度，从健全宏观经济治理体系和落实国家重点战略任务的全局出发，系统谋划、稳步推进。这对增值税改革要实现的目标以及实施路径提出了更高的要求。

　　目前，从宏观经济治理的视角讨论增值税改革应实现的目标、当前制度设计存在的问题与改革的实施路径等方面的文献相对较少，已有研究对于增值税的职能定位、经济影响和改革方向等还存在较多分歧，甚至出现截然相反的观点。存在这些分歧的主要原因在于，大多数研究主要是就增值税论增值税，更多关注增值税的技术细节，或从某项制度设计进行探讨，从宏观视角对增值税改革的系统性思考不足。这就可能导致三个问题。其一，从增值税改革本身看具有合理性的措施，从全局和长期看可能未必是最佳选择。例如，为顺利推行营改增而采取“所有行业税负只减不增”的策略，在当时是合理的，但从中长期看引发了宏观税负持续下行、政府债务攀升及多档税率并存等问题。其二，如果只从增值税自身而非不同税种间组合关系看，就有可能赋予增值税超越其性质的多重职能，导致过多的税收优惠中断抵扣链条，以及各类补丁政策冲击税收制度稳定，引发资源配置扭曲、预期不稳定等问题。其三，如果只从增值税本身看，某些改革可能陷入困境而停滞不前，但从全局看，两难相权取其利，新的问题由其他政策或制度来解决，改革就能务实推动。例如，税率档次过多的问题。

　　有鉴于此，本文从宏观经济治理的视角出发，探讨增值税改革应实现的目标、当前制度设计存在的问题与改革的实施路径。从宏观经济治理视角讨论增值税改革问题，具有三方面重要意义。其一，健全宏观经济治理体系不仅要完善宏观调控政策，而且要健全体制机制、提高政府治理能力，有助于推动增值税政策和制度的系统性完善。其二，健全宏观经济治理体系不仅要着眼于短期经济形势，还要立足于长期国家战略任务，有助于厘清增值税改革的短期与中长期目标，准确把握增值税改革要解决的问题。其三，健全宏观经济治理体系不仅要完善局部制度设计，还要从宏观经济治理全局思考制度的合理性与协调性，有助于跳出烦琐的技术细节，从全局角度厘清增值税改革方向，增强改革的针对性和有效性。

　　一、宏观经济治理视角下增值税改革要实现的目标

　　党的二十届三中全会明确要求“健全宏观经济治理体系”，指出“科学的宏观调控、有效的政府治理是发挥社会主义市场经济体制优势的内在要求”。宏观经济治理基于传统宏观经济调控实践，但又超越了宏观经济调控范畴;宏观经济治理体系不仅包括一系列宏观经济政策，而且包含系统的宏观经济体制机制(黄群慧 等，2023;刘伟，2024)。从宏观经济治理的角度看，增值税改革要服务于两大方向。

　　其一，宏观经济调控层面，要促进经济稳定发展。一方面，短期内中国经济处于疫后恢复期，总需求不足导致经济有下行压力。仅从传统逆周期调节的角度看要继续减税，但是从全局看经济下行压力较大时减税降费的效果不佳，而且会导致宏观调控能力下降和财政不可持续，因此有必要维持增值税当前的财政汲取能力，稳定宏观税负。另一方面，预期管理在宏观调控中的作用愈加凸显。稳经济的核心是稳预期，经济和非经济政策要通过微观主体的感知并转化为行动才能生效。党的二十届三中全会在健全宏观经济治理体系中提出“健全预期管理机制”。稳定的增值税政策和制度对于稳定预期具有重要作用。

　　其二，国家治理层面，要为国家重大战略任务落地提供制度支持和财力保障。国家重大战略任务是宏观经济治理的根本指南(刘金全 等，2021)。党的十八届三中全会提出，“科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障”。党的二十届三中全会提出“强化国家重大战略任务和基本民生财力保障”“健全有利于高质量发展、社会公平和市场统一的税收制度”等财税体制改革要求。根据增值税性质、经济发展阶段及中国式现代化的要求，增值税改革要服务于推动高质量发展和加快构建全国统一大市场等目标。

　　综上所述，从宏观经济治理的视角出发，增值税改革要实现四个目标：稳定宏观税负、稳定预期、推动高质量发展和促进市场统一。

　　(一)稳定宏观税负

　　稳定宏观税负是应对经济波动和各种外部冲击、实施社会管理、落实各项国家重大战略任务的财力基础。在财政支出难以压减的情况下，宏观税负降低意味着政府债务增加，而政府债务不断累积，会压缩财政空间，增加未来居民负担，使政府未来应对宏观经济波动和外部冲击的能力下降。因此，必须处理好经济可持续和财政可持续的平衡关系。从增值税收入在税收总收入中的占比看，增值税是我国的绝对主力税种，对于稳定宏观税负、保障国家财政汲取能力和维持一定的政府支出规模具有关键作用。根据中国统计年鉴(2024)数据，国内增值税收入占我国税收总收入的比重2017—2023年处在36%～40%(2022年受大规模增值税留抵退税政策的影响，短暂下降至29.2%)，比位列第二的企业所得税占比高出12～17个百分点(2022年除外)。增值税是我国税收总收入的“压舱石”，对稳定宏观税负有决定性作用。

　　第一，从增值税的职能定位看，税基广阔和税收中性意味着筹集财政收入是增值税最重要的职能。一方面，增值税应税范围覆盖大部分商品和服务，通过抵扣机制在各个交易环节普遍征收，税基广阔，筹集财政收入的成本相对较低。另一方面，抵扣机制要求增值税的抵扣链条尽可能地完整，才能保持税收中性，这使得增值税调节职能较为有限。增值税流转税和价外税的特点使其税负相对容易转嫁，理论上是最为接近税收中性的税种，但税收调节职能的发挥有赖于各类税收优惠或差异化税收待遇，这将破坏增值税抵扣链条，带来资源配置扭曲。

　　不少国家采取免税或在标准税率之外设置低税率的方式，对生活必需品、教育、医疗等商品或服务进行税收优惠，但增值税促进社会公平的实际效果存在争议。其一，增值税具有累退性，主要是因为增值税的税基是最终消费，而由于边际消费倾向递减，低收入群体的消费支出占比要高于高收入群体，这一点很难通过对部分商品或服务实施低税率或免税政策改变。其二，从总量上看，由于高收入家庭的消费支出规模通常大于低收入家庭，高收入家庭享受税收优惠的消费总量也通常高于低收入家庭，从而可能加剧增值税的累退性。其三，设置较多税收优惠或多档税率增加了税制的复杂程度，提高了税收征管成本。

　　第二，从政策效果看，经济下行期继续实施大规模减税降费的作用有限。一方面，在经济下行期，减税降费对市场信心的提振以及对经济的拉动作用在下降，在总需求不足的情况下减税降费增加的企业现金流难以转化为企业投资和居民消费，陷入“减税降费陷阱”。经济下行压力大时，支出政策可直接拉动需求，能够比收入政策发挥更大的逆周期调节作用。另一方面，持续的减税降费导致微观主体形成了减税降费预期，在遇到经营困境时总寄希望于减税降费，甚至出现了舆论倒逼、政府被动响应式的减税降费，容易导致政策的碎片化，不利于提升宏观经济治理的有效性和系统性，也增加了改革的难度、限制了改革的方向。

　　(二)稳定预期

　　当前经济形势下，稳定宏观经济亟需稳定企业和居民预期，增强微观主体信心。健全预期管理机制也是健全宏观经济治理体系的重点。预期是微观主体对未来经营前景等的整体看法，通过建立更加稳定和成熟的增值税制度来改善居民和企业的预期，可以更好地巩固经济回升向好态势。

　　在宏观经济治理体系中，稳定预期既需要把握宏观调控的力度、节奏以及与市场沟通的充分程度，也需要强化制度建设。税法具有固根本、稳预期、利长远的保障作用。从近年来的税收立法进展看，大多采取了税制平移的办法，税收制度本身变动并不大，但仍对稳定市场预期产生了积极的作用。我国增值税制度先后经历了一系列重大变革，将相关改革成果上升为法律，不仅有助于巩固过去税制改革成果，而且基本税收要素以法律的形式固定下来并在较长一段时间内保持稳定，有助于微观主体形成对包括增值税在内的生产经营外部环境和制度成本的合理认知和良好预期。此外，若税制的调整需要经过更为严格的法定程序，由税法确立的企业、居民与政府之间的利益关系将更加透明、更加规范，这将进一步激发企业发展信心，释放微观主体发展活力。

　　(三)推动高质量发展

　　增值税被公认为是最能体现增长和发展的友好型税种。党的二十大报告指出，“高质量发展是全面建设社会主义现代化国家的首要任务”。未来增值税改革应围绕推动高质量发展这一长远战略任务积极布局。高质量发展的内涵十分丰富，涉及经济社会发展的方方面面。增值税改革至少可以从两个方面推动高质量发展。

　　第一，优化资源配置，提高经济效率。优化资源配置是提高全要素生产率、推动高质量发展的重要途径(龚六堂 等，2020)。一方面，通过增值税改革，增强增值税税收中性，从而减少税制对资源配置的扭曲，释放企业活力，能够很大程度上提高经济效率，让市场更好地发挥决定性作用。另一方面，将增值税征收管辖原则由生产地原则改为消费地原则，有助于解决生产地原则下税收与税源背离的问题，减少生产地与消费地之间的资源配置扭曲，从而提高经济整体的资源配置效率。

　　第二，重塑地方政府激励，促进发展方式转变。政府间的增值税收入划分原则决定了地方政府面临的激励形式，而激励形式影响了地方政府促进本地经济发展的方式(刘怡 等，2016)。具体而言：当以生产地原则划分地区间增值税收入时，意味着生产性税基越多，地方政府获得的增值税收入越多，地方政府为吸引税源，可能采取各种竞争手段招商引资、加大生产性投资，形成投资拉动的经济发展模式;当以消费地原则划分地区间增值税收入时，意味着本地消费越多，地方政府获得的增值税收入越多，这将推动地方政府积极促进本地居民消费，形成消费驱动的经济发展模式。

　　(四)促进市场统一

　　增值税是全国各地普遍征收的税种，也是各地区重要的收入来源，其改革对促进区域公平与行业公平、促进商品要素资源自由流通、打破地区间交易壁垒从而加快全国统一大市场建设具有重要作用。

　　第一，通过增值税改革促进区域间税负公平、缩小区域间财力差距。政府间的增值税收入划分原则对地区间税负公平具有重要影响。若以生产地原则划分增值税收入，可能导致两个方面的问题。一方面，增值税收入主要归生产地所有，而税收反映的是当地经济社会发展的公共成本，消费地居民通过购买商品或服务一定程度上负担了生产地发展的部分公共服务成本，造成了区域间税负不公平;另一方面，从实际地区间税负转移情况看，以生产地原则划分增值税收入具有“亲富”属性，即增值税收入倾向于从欠发达地区流向生产链较为集中的发达地区，加剧区域财政收入和经济发展的不平衡。若以消费地原则划分增值税收入，将很大程度上缓解上述问题。

　　第二，通过增值税改革促进各类生产要素在更大范围内自由流动。增值税是流转税，其税制设计、征收管理、地区间分享机制等会对商品或服务的跨区域或跨行业自由流动产生影响。一是税制设计导致行业间实际增值税税率差异化，可能会影响商品或服务的跨行业流动和专业化分工，从而影响全国统一大市场的形成。例如，由于增值税免税产品的进项税额不能抵扣，企业为减少成本可能会选择兼并生产免税产品的企业，实现“自我供应”，以减少外部采购行为。二是增值税征收管理的变化会影响全国统一大市场的形成。例如：在2020年2月之前，多数小规模纳税人无法自行开具增值税专用发票，造成了小规模纳税人与需要凭票抵扣进项税额的一般纳税人之间交易的不便;2020年2月之后，所有小规模纳税人都可以选择自行开具增值税专用发票，减少了两类纳税人之间的交易壁垒，有利于市场统一。三是增值税收入的地区间分享机制会影响全国统一大市场的形成。若以生产地原则划分地区间增值税收入：一方面，可能引发地方政府间的税收竞争，制造各种“税收洼地”，阻碍全国统一大市场的形成;另一方面，地方政府倾向于采取保护本地税源、加剧市场分割的行为(例如限制企业迁出、限制产品异地销售以及限制企业从外地采购等)，从而最大可能地保护本地财政收入、减轻留抵退税负担。而在消费地原则下，地方政府间竞争的核心不再仅聚焦于企业，阻碍资本、技术等生产要素流动的体制机制障碍将减少，有利于全国统一大市场的形成。

　　二、宏观经济治理视角下现行增值税制度存在的问题

　　(一)职能定位不清，承载了过多的政策目标

　　1.近年来增值税税负下降过快，宏观税负水平下降幅度的五成以上来自增值税。2013年以来，我国各口径的宏观税负水平持续下降，当前我国宏观税负已处于历史低位。根据财政部和国家统计局数据，2023年，狭义宏观税负(即税收总收入与GDP的比值)为14.4%，较2013年下降约4.3个百分点。其中，增值税收入占GDP的比重从2013年的7.8%下降至2023年的5.5%，下降了2.3个百分点，占狭义宏观税负下降幅度的53.0%。我国增值税税负与开征了增值税的经济合作与发展组织(OECD)成员国相比，处于较低水平。2020年，我国增值税收入占GDP的比重(5.6%)较OECD成员国平均水平(6.7%)低1.1个百分点。增值税税负的不断下降，虽然对减轻企业和居民负担、激发经济发展活力起到了一定的积极作用(胡海生 等，2021)，但削弱了增值税筹集财政收入的职能，而且减少的税收收入并未带动更快的经济增长，不利于保障国家财政收入稳定和财政安全。

　　2.增值税承担了较多的调节职能，进一步削弱了增值税的财政收入筹集职能。从维护增值税抵扣链条完整、保持增值税税收中性的角度出发，增值税应以筹集财政收入为主。财税政策讲究政策间的组合以发挥出更大的效果，不同税种在宏观经济治理中要根据其性质履行其最适合承担的职能。目前，我国增值税除了筹集财政收入，还承担了较多的调节职能，包括调节收入分配、促进绿色发展、促进科技创新、促进国家重点支持产业发展等。相关优惠政策一方面减少了增值税收入，不利于增值税发挥筹集财政收入的基本职能;另一方面，除即征即退和先征后退政策外，其他优惠政策均一定程度上影响了增值税抵扣链条的完整性，造成增值税税负转嫁受阻，带来资源配置扭曲。实际上，调节职能可以由其他更适合、更有效率的方式来实现。

　　(二)立法进展相对缓慢，影响微观主体预期

　　当前，稳定宏观经济的关键在于稳定预期。立法是稳定预期的最好办法之一。然而，目前增值税立法的进展相对缓慢，并伴随着频繁的政策调整，不利于稳定微观主体的预期。

　　1.尚未完成立法，政策补丁较多。目前，增值税立法尚未完成，政策调整频繁，制度性补丁较多。增值税改革难以一蹴而就，通常需要配合实施税收优惠政策以弥补制度上的不足。例如，为缓解增值税税率简并改革可能引起的税负不均问题，政府阶段性推出了针对生产和生活性服务业的加计抵减政策。国家税务总局法规库数据显示，截至2024年8月底，存在超过1600条与增值税相关的政策文件。除《增值税暂行条例》及其实施细则外，其余均为规范性文件，这些文件多为制度性补丁，政策碎片化现象较为明显。此外，这些文件的法律层级较低，其法律约束力和稳定性亦显不足。

　　2.政策补丁为调控经济留下空间，但也造成微观主体预期不稳。以宣传文化增值税优惠政策为例，自1996年以来该政策已经延续九次。尽管政策内容本身变化不大，但每次的实施期限却不大相同(最长的5年、最短的2年)，且在政策延续过程中多次出现政策断档期，这不仅增加了企业的运营成本，也不利于稳定企业预期。此外，前些年的减税措施多集中在增值税领域，这种“挤牙膏式”的减税方式，虽然减轻了微观主体的税负，但也可能使企业高度依赖减税降费并持续等待和观望新的减税降费，不利于微观主体形成稳定的预期。

　　3.存在等待增值税改革全部完善后再立法的认知误区，对增值税立法的期待过高。当前，有观点认为，一旦完成立法，继续推行增值税改革则需要通过修改增值税法来实现，因此主张应待所有改革完毕后才进行立法。这种观点在一定程度上迟滞了立法进程。实际上，从国内外实践看，增值税改革与完善是一个长期持续的过程，不能期望毕其功于一役。增值税立法应着重于巩固已有改革成果，增值税制度的不完善不应成为阻碍立法的理由。