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第三章 搬迁支出 第八条 企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支出。 张 伟:搬迁支出分为费用类支出和成本性支出，即所谓：搬迁费用支出和搬迁资产处置支出。
张 伟: 搬迁资产的简单安装费用，如果金额不大，可以在搬迁费用中列支，如果大修理才能适用的，大修理费用应该资本化，而不能在搬迁费用中列支。
企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资产处置支出。 张 伟:企业的土地被国家征用，土地及房屋不能算作卖给了国家，因此国家给予的金钱，作为搬迁补偿收入处理，其对应的土地及房屋的净值也不应当算作资产处置支出。但是40号公告中没有单独列示被征收土地的损失项目，因此只能也作为资产处置支出处理，同收入一章的分类略有不配套之感。当然不影响纳税的运算。
张 伟:搬迁资产的税务处理这一章，是40号公告与国税函[2009]118号文件的最大区别，118号文件考虑到企业取得的政策性搬迁收入，大部分用于了资产重置，因此允许重置资产的价值从政策性搬迁收入中扣减，并各位开恩的允许重置资产在未来计提折旧。如果仅仅是允许重置资产的价值直接从搬迁补偿收入中“坐扣”，即：重置资产价值允许从收入中扣减，同时未来不允许重置资产计提折旧。这就是递延纳税的“不征税收入”;而118号文件的规定是抵偿重置资产的这部分收入，取得时不纳税，未来资产还可以计提折旧，就是“免税收入”的概念，《企业所得税法》第二十六条只规定了四类免税收入，连其他字样都没有，因此过去的118号文件的这一条款，是违背上位法的。
然而40号公告则矫枉过正，企业取得的补偿收入中用于重置资产部分，连递延纳税政策都不给了。办法第十四条规定，企业重置资产一律不得从搬迁收入中扣减，按照规定计提折旧或摊销。意味着，假如企业净值为3000万元的土地被政府收储，取得4亿元的搬迁补偿收入，全部都用于了购买新土地，企业要在搬迁完成年度先按照3.7亿元计算所得缴税，同时未来可以按照4亿元折旧或摊销。但是，企业已经将4亿元全部花在了重置土地，搬迁期间有没有所得，根本就拿不出近1亿元的所得税款来缴税。当然，40号公告的规定也是一种递延纳税，至少没有让企业在取得搬迁补偿收入当年直接缴税，而是递延到了搬迁完成年度，但是由于重置资产，尤其是土地，一次性支出，而其摊销年限很长，如果不给于企业进一步的递延纳税政策，优惠力度可能太小，比较起118号文件来，可以说是天壤之别。 笔者认为，如果40号公告能够规定，4亿元重置资产款项仍然可以在搬迁收入中扣减，而未来重置资产不允许计提折旧，这种递延纳税的力度应当是最为适当的。
张 伟:搬迁资产，如果仅仅需要简单安装的，其安装费用直接费用化即可，不必资产化，原资产继续计提折旧或摊销。?
张 伟:需要大修理的，则资本化。根据《企业所得税法实施条例》第69条规定，同时符合两个条件的修理支出，属于大修理支出，一是大修理支出达到取得固定资产时计税基础的50%以上，二是延长使用年限2年以上。
第十三条 企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按《企业所得税法》及其实施条例规定年限摊销。 张 伟:我国耕地红线18亿亩严守不动摇，是基本国策，为了集约用地的需要，可以采取土地置换的办法，即：原有建设用地复垦，经过验收后，占用耕地规划为建设用地，保持耕地中数量保持不变。“退二进三”，也是城市建设中经常用到的土地置换方式，是指在城市中心区改造，将第二产业的生产企业迁出主城区到郊区，将置换出的土地规划为商业用地的行为，由于城市中心区土地与郊区土地存在土地级差地租，因此企业在土地置换的过程中，同时取得了发展资金，这种“退二进三”的土地置换，则往往采取先有国家收储土地，然后由企业在郊区土地进行招拍挂的方式拿地。
土地置换中，由于没有价款结算，企业新置换土地按照被置出土地的价值作为计税基础。 土地置换政策，由于土地级差利益极大，在各地引起的腐败案例比较多，比如石家庄国土局窝案腐败案例就是一例。
企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。 张 伟:第十四条是40号公告中非常重要的一条，正如前所述，意味着40号公告与国税函[2009]118号文件的政策发生了天翻地覆的变化。
第十五条 企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。 张 伟:这种做法有些类似于土地增值税清算，将企业所得税的纳税年度人为的拉长为整个搬迁期。这种做法对企业的好处有三个，一是，如果企业搬迁为净所得，将所得从取得所得年度递延到搬迁完成年度，取得了递延纳税的利益;
二是，如果企业第1年取得的搬迁补偿收入，而当年没有或很少搬迁支出，则当年缴纳了税款，第2年没有取得搬迁补偿收入，而有大量的搬迁支出，就会形成企业所得税的亏损。而我国弥补亏损政策为向后5年弥补，不能向前弥补，前期盈利，后期亏损，使得企业的利益受损。因此40号公告第十五条规定企业对整个搬迁期间汇总计算，避免了这种“前期盈利，后期亏损”的不合理现象出现。 三是，如果搬迁年度一直未损失，由于搬迁期间缺乏收入弥补，而弥补亏损期限只有5年，如果不在搬迁完成年度汇总计算，则影响了企业亏损的最终弥补年限。汇总计算的方式，相当于延长了弥补亏损年限。 40号公告对政策性搬迁所得，没有任何免税收入的意味儿，有的只是递延纳税而已。
企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。 第十七条 下列情形之一的，为搬迁完成年度，企业应进行搬迁清算，计算搬迁所得： (一)从搬迁开始，5年内(包括搬迁当年度)任何一年完成搬迁的。 (二)从搬迁开始，搬迁时间满5年(包括搬迁当年度)的年度。 张 伟:第十七条和第十九条都是对搬迁完成年度的解释。根据该解释，企业搬迁汇算年度最多5年，如果5年尚未完成搬迁的，第5年也作为税收上的搬迁完成年度看待。即：搬迁开始年度、第二年、第三年、第四年、搬迁完成年度。
如果在5年内完成搬迁的，搬迁完成的标准为基本完成搬迁，并且当年生产经营收入占规划搬迁前50%以上。这里的搬迁基本完成，是职业判断的定性标准，收入占50%为定量标准。
(一)在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。 (二)自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。 上述方法由企业自行选择，但一经选定，不得改变。 张 伟:如果企业搬迁损失较大的，在搬迁完成年度可以选择一次性作为损失，或者分三年作为损失处理。这种处理结果，相当于延长了亏损弥补期限。这种立法技术，在国税函[2010]79号文件中也有体现，企业筹建期间的费用由于缺乏收入与之弥补，规定在筹建期不作为费用扣除，而是归集至开始生产经营年度作为长期待摊费用，由企业选择一次性扣除或者分三年扣除。
(一)搬迁规划已基本完成; (二)当年生产经营收入占规划搬迁前年度生产经营收入50%以上。 第二十条 企业边搬迁、边生产的，搬迁年度应从实际开始搬迁的年度计算。 第二十一条 企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除;企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。 张 伟:该条款依然是由于持续生产经营期中断，对以前年度亏损的延长性规定。40号公告中对亏损由于缺乏收入与之相配比，采取了三个办法来延长弥补亏损年限。
一是，对搬迁前亏损，根据二十一条，如果搬迁期间无所得的，可以最多中断3年弥补亏损。 二是，对搬迁过程中的亏损，由于第十五条规定在搬迁完成年度汇总个计算，达到了延长弥补亏损年限的目的。 三是，搬迁完成年度，企业可以根据办法第十八条规定，对搬迁亏损分三年均匀在税前扣除，相当于又延长了弥补亏损年限。
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