企业所得税应纳税所得额的计算案例

应纳税所得额的计算

直接法

应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损

间接法

应纳税所得额＝会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额

知识点：收入总额

企业的收入总额包括以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入；纳税人以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。

（一）一般收入的确认

1.销售货物收入

2.劳务收入

3.转让财产收入

企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现；

转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

【例题】A公司于2013年8月以2000万元货币资金投资成立了全资子公司B公司。后因A公司经营策略调整，拟于2017年3月终止对B公司的投资。

终止投资时，B公司资产负债表显示如下：

1.终止投资时，B公司资产负债表

资产期末数

负债及所有者权益期末数

流动资产 6000

流动负债 1000

其中：货币资金 6000

其中：短期借款 1000

长期投资　　0

长期负债　　0

固定资产　　0

所有者权益 5000

其他资产　　0

其中：实收资本　 2000

盈余公积　　500

未分配利润 2500

资产总计 6000

负债及所有者权益总计 6000

2.A公司终止投资有两种初步方案

（1）股权转让方案：以5000万元价格转让B公司的股权。

（2）先分配后转让股权方案：先将未分配利润2500万元以分配股息、红利的方式收回，然后以2500万元价格转让B公司的股权。

假定上述两种方案都可行，其他情况都一致，A公司没有可税前弥补的亏损。A公司两种终止投资方案企业所得税应如何处理？

方案一：股权转让方案

实收资本

2000

盈余公积

500

未分配利润

2500

所有者权益

5000

方案二：先分配后转让股权方案

4.股息、红利等权益性投资收益

除另有规定外，按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

【新增】被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

5.利息收入

按合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。在应付当天，无论是否收到，都需要确认收入。

混合性投资业务：兼具权益和债权双重特性的投资业务。

利息

投资企业：应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额

被投资企业：应于应付利息的日期，确认利息支出，并按规定进行税前扣除

赎回投资

投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额

6.租金收入

（1）按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现；

（2）一次收取多年租金的，可在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。

7.特许权使用费收入

按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

8.接受捐赠收入

按照实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。

9.其他收入

包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

（二）特殊收入的确认

1.收入实现的时间

与“（七）相关收入实现的确认”一起讲。

2.第4项视同销售收入

与“（三）处置资产收入的确认”一起讲。

（三）处置资产收入的确认

1.视同销售的规定

举例

企业所得税

增值税

食品厂将自产食品作为福利分发给企业职工

钢材厂将自产钢材用于修建厂房

将自产笔记本电脑用于企业办公

分公司将其所生产的产品移送到位于外县的总公司用于销售

将自产的货物用于交际应酬消费

企业所得税的视同销售≠增值税的视同销售；增值税以列举的8＋3项行为为准

企业所得税中的视同销售——所有权是否转移

所有权转移

会计：确认收入，按销售征企业所得税

销售产品

会计：未确认收入，按视同销售征企业所得税

将资产用于市场推广、用于交际应酬、其他改变资产所有权属的用途

所有权未转移，除将资产转移至境外以外

不视同销售，不征企业所得税

将本企业生产的钢材用于修建厂房等

增值税原有的8项视同销售

（1）将货物交付其他单位或者个人代销；

（2）销售代销货物；

（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

（4）将自产、委托加工的货物用于非应税项目；

（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

（6）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；

（7）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；

（8）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

营改增后新增的3项视同销售

（1）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；

（2）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；

（3）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

视同销售的分析与判断

举例   企业所得税   增值税

食品厂将自产食品作为福利分发给企业职工 销售 √

钢材厂将自产钢材用于修建厂房 × ×

将自产笔记本电脑用于企业办公 × ×

分公司将其所生产的产品移送到位于外县的总公司用于销售 × √

将自产的货物用于交际应酬消费 √ √

2.如何确定视同销售收入和视同销售成本

税种

具体情形

视同销售收入

视同销售成本

企业所得税

企业自制的资产

企业同类资产同期对外销售价格

生产成本

外购的资产

不以销售为目的，具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后在一个纳税年度内处置的，可按购入时的价格；

否则,应按照被移送资产的公允价值

购入时的价格

增值税

确定销售额的顺序：先售价，后组价

【例题1·单选题】（2016年）企业在境内发生处置资产的下列情形中，应视同销售确认企业所得税应税收入的是（　）。

A.将资产用于职工奖励或福利

B.将资产用于加工另一种产品

C.将资产用于在总分支机构之间转移

D.将资产用于结构或性能改变

『正确答案』A

『答案解析』企业在境内处置资产时，当资产所有权属发生改变而不属于内部处置资产，才应按照规定视同销售确定收入，只有选项A的所有权发生了改变。

【例题2·单选题】（2013年）企业处置资产的下列情形中，应视同销售确定企业所得税应税收入的是（　）。

A.将资产用于股息分配

B.将资产用于生产另一产品

C.将资产从总机构转移至分支机构

D.将资产用途由自用转为经营性租赁

『正确答案』A

『答案解析』选项BCD，属于内部处置资产，资产所有权未发生转移，不视同销售确认收入。

（四）非货币性资产投资企业所得税处理

财税[2014]116号《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》——2014年1月1日执行

（1）企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

2014年，以账面净值100万元，公允价值500万元资产对外投资，所得400万

年份 税收所得 调整

2014年 80 －320

2015年 80 ＋80

2016年 80 ＋80

2017年 80 ＋80

2018年 80 ＋80

（2）投资方：以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。

被投资企业：取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。

2014年，以账面净值100万元，公允价值500万元资产对外投资，所得400万—投资企业

年份  税收所得  投资计税基础

2014年  80   180

2015年  80   260

2016年  80   340

2017年  80   420

2018年  80   500

（3）企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按规定将股权的计税基础一次调整到位。

2016年转让股权

年份  税收所得 投资计税基础

2014年 80   180

2015年 80   260

2016年 240  500