转让已计提减值准备资产的子公司股权怎样纳税

　　某总公司因经营需要，于2005年6月转让其持股100%的子公司股权（适有税率15%,减免税期已过），取转让收入2000万元，其中应分享的被投资方累计未分配利润100万元，投资成本1000万元。子公司于2004年对某项资产计提减值准备100万元，已于2004年度企业所得税汇算清缴期内进行纳税调整。总公司此项股权转让业务，应如何缴纳企业所得税（总公司适用税率33%）呢?

　　《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定：企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。根据上述文件规定，股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积，应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。总公司转让子公司股权获得收入2000万元，虽然其中有100万元未分配税后利润，但不确认为股息所得，减除成本1000万元后，需要缴纳所得税330万元（1000×33%）。这样，就造成了100万元税后利润的重复纳税。

　　为此，《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号）对此政策进行了修改调整，该文件第二条规定，企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。据此，总公司2000万元收入中，可以减除100万元股息所得，股权转让所得为900万元（2000－1000－100），应缴纳企业所得税为297万元（900×33%）；100万元股息所得，按照国税发[2000]118号规定“凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税”，需要补缴所得税为：100/（1－15%）×（33%－15%）＝21.176（万元）。总公司合计应补缴所得税318.176万元（297＋21.176）。

　　但是，由于在2004年度中，子公司对某项资产计提了减值准备100万元，而且已于2004年度企业所得税汇算清缴期内进行纳税调整，调增了100万元应纳税所得额，就此缴纳了15万元（100×15%）所得税。如果子公司不计提100万元减值准备的话，利润将增加100万元，税后利润也将增加85万元。鉴于这种情况，《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函[2004]390号）规定：企业清算或转让子公司（或独立核算的分公司）的全部股权时，被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳税所得的坏帐准备等各项资产减值准备的数额，相应调减应纳税所得，增加未分配利润，转让人（或投资方）按享有的权益份额确认为股息性质的所得。因此，如果在转让全部股权之前，子公司已经冲销减值准备100万元，则可以视同相应调减应纳税所得100万元（企业会计处理并未调整），增加未分配利润85万元，转让人（总公司）可以再确认85万元的股息所得，按总公司与子公司税率差补税。因此，总公司转让股权应缴纳企业所得税为：（一）股权转让所得应纳税：（2000－1000－100－85）×33%＝268.95（万元）；（二）股息所得应纳税：（100＋85）/（1－15%）×（33%－15%）＝39.176（万元）。

　　在不考虑其他所得的情况下，总公司转让子公司全部股权取得的2000万元收入，合计应补缴企业所得税308.126万元（268.95＋39.176）。