企业改制重组中若干契税政策浅析

　　为了支持企业改革，加快建立现代企业制度，财政部、国家税务总局于2008年底联合发布了《关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2008]175号） ，该文就企业改制重组中涉及的若干契税政策进行了明确。它是在《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2003]184号）、《财政部、国家税务总局关于延长企业改制重组若干契税政策执行期限的通知》（财税[2006]41号）及《国家税务总局关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知》（国税函[2006]844号）的基础上进行的修改和完善，就执行期而言也是对原有文件的一种延续。

　　一、企业公司制改造
　　“非公司制企业，按照《中华人民共和国公司法》的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。上述所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。”

　　财税[2008]175号文对享受契税优惠做了严格的限制，即：是否改变了投资主体。“不改变原企业的投资主体”这一前提，严格控制了免征契税的范围，维护了契税征收的严肃性。

　　“非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过50%的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。”

　　这里谈到的免征契税时点是“组建新公司”时点，即新公司组建时非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司出资额必须超过50%，这里的“部分资产”应当包括土地、房屋权属。由于财税[2008]175号文仅限定于组建时点土地、房屋权属转移时符合条件的可以免征契税，如果组建之后再将土地作价增资，就不应当享受减免契税优惠。因为此时再行投资转让，就不是组建新公司而是对新公司增资扩股。

　　“国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份85%以上的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属免征契税。上述所称国有控股公司，是指国家出资额占有限责任公司资本总额50%以上，或国有股份占股份有限公司股本总额50%以上的国有控股公司。”

　　财税[2008]175号扩大了符合条件的组建新公司可免征契税的主体范围，即增加了国有控股公司以部分资产投资组建新公司符合条件可享受免征契税的规定。 

　　二、企业股权转让
　　“在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。”

　　根据《国家税务总局关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知》（国税发[2009]89号）的规定，此处的“股权转让”仅包括股权转让后企业法人存续的情况，不包括企业法人注销的情况。在执行中，应根据工商管理部门对企业进行的登记认定，即企业不需办理变更和新设登记，或仅办理变更登记的，适用该条；企业办理新设登记的，不适用该条，对新设企业承受原企业的土地、房屋权属应征收契税。

　　三、企业合并
　　“两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。”

　　财税[2008]175号增加了“原投资主体存续的”这一条件，与第一条“企业公司制改造”一致，再次强调了原投资主体存续性。

　　四、企业分立
　　“企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。”

　　五、企业出售
　　“国有、集体企业出售，被出售企业法人予以注销，并且买受人按照《劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，其中与原企业30%以上职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，免征契税。”

　　财税[2008]175号要求妥善安置原企业全部职工，才可能享受契税优惠。由此可见，国家更加注意鼓励企业妥善安置职工，体现了当前我国促进就业的政策导向，也可以看作是国家促进就业的一项税收优惠。

　　六、企业注销、破产
　　“企业依照有关法律、法规的规定实施注销、破产后，债权人（包括注销、破产企业职工）承受注销、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税；对非债权人承受注销、破产企业土地、房屋权属，凡按照《劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，其中与原企业30%以上职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，免征契税。”

　　这里要注意是 “注销”而非“关闭”。注销往往意味着企业法人资格消亡，而关闭则不同，它有可能是企业的一种自主行为，其法定的权利和义务很可能继续存在。此外，与第五条一致，该条同样要求以“妥善安置原企业全部职工”作为享受契税优惠的前提条件。

　　七、其他
　　“经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。政府主管部门对国有资产进行行政性调整和划转过程中发生的土地、房屋权属转移，不征收契税。”

　　根据国税发[2009]89号，这里的“行政性调整和划转”是指县级以上人民政府或国有资产管理部门批准的资产划转。

　　“企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。”

　　这里需要注意，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，要以“无偿”为前提，否则，契税照常征收。根据国税发[2009]89号的规定，以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业划拨用地的，不属于财税〔2008〕175号文件规定的免税范围，对承受方应征收契税。

　　八、执行期限
　　需要注意的是，上述优惠政策执行期限为2009年1月1日至2011年12月31日。也就是说，到今年底，优惠就结束了。有关企业在改组改制时应全面把握，以免错过优惠时机。