企业无形资产如何核算？

　　无形资产作为一项重要的经济资源，它的存在及对社会经济发展的推动作用是客观的、不容忽视的。当今社会正从工业时代向信息时代过渡，以知识和技术为依托的知识经济时代的来临，进一步提高了无形资产的重要作用。无形资产正在日益成为决定企业现金流量与市场价值的主要动力。而目前会计核算主要是以有形资产的计量和报告为中心的，它对无形资产的计量、报告和管理尚存在着相当大的缺陷。因此，无形资产会计核算的问题应引起我们更多的关注。无形资产核算面临的确认问题　知识经济条件下资源的投入主要是智力资源，它具有无形化的特征。那么智力资源是否都要确认作为无形资产核算，这是无形资产会计核算需要解决的首要问题。

　　智力资源是否应作为会计要素确认？要把智力资源作为无形资产核算，首先应考虑智力资源是否具有会计要素的性质。知识经济条件下，企业尤其是高科技企业在智力资源开发利用方面的投入巨大，收益的取得和企业的发展，在很多程度上依赖于甚至取决于智力资源的投入及其作用的发挥。在这种情况下，将智力资源作为企业的资产予以确认，无论从理论上或实务上讲，都是顺理成章的事情。理论上，智力资源符合“资产是可能的未来经济利益，客观存在是特定个体从已经发生的交易或事项所取得或加以控制的”（美国财务会计委员会第6号《财务会计概念公告》）这一定义；实务中，有关企业智力资源的信息将成为一类极为重要的会计信息，对于信息使用者要做出的经济决策来讲是必不可少的；同时，对智力资源作为会计要素予以确认，也是维护智力资源拥有者合法权益的必然要求。

　　那么，如何确认智力资源？作为一项无形资源，企业职工所拥有的智力是确认为无形资产，还是确认为其他资产，这主要取决于对人及其所拥有智力之间关系的认识。从人与其所拥有智力的关系来看，显然二者是无法分割的，不同人的智力往往是存在差异的，但智力又不能离开具体的人而单独存在，人是智力的载体，所以人与智力是统一的，智力是从属于人的。企业的职工（即人力资源）既不同于专利权等无形资产，也不同于债权和设备等资产，具有特殊性，将其归人现有的任何一种资产要素恐怕都是不合适的。据此，将企业职工所拥有的智力作为人力资产，赋予其与流动资产、固定资产和无形资产等同等的地位，并予以确认，笔者认为是较为适当的。尽管如此，但企业真正需要的不是那些拥有大众化知识或智力普普通通的人，而是那些以最新知识和先进技术武装起来的人；企业所需要的不是人自身，而是他们所拥有的知识和智力。企业投入的人力仅仅是投入资源的外在形式，其实质是他们所拥有的知识和智力。能为企业带来更高效益的是企业杰出科技管理人才所拥有的知识和智力，人的智力具有取得未来收益的潜力，这种潜力的价值可以认为是资产。再者，人对知识的获取和对智力的开发是有成本的。所以，智力资源符合资产的定义，将其作为智力资产单独予以确认也是适当的。

　　另外，对于智力产品应不应该确认为资产以及如何确认，目前还颇有争议。智力资源被确认为资产的主要原因在于，它具有为企业提供未来经济利益的潜力，而这种潜力的发挥，往往需要与具体的物质技术条件相结合，并形成诸如专有技术专利权、先进的管理经验、设计方案和营销网络等能增加企业收益的智力产品。智力产品作为智力资源耗费使用的成果，其形成是以智力资源和其他资源的消耗为代价的，这些代价的总和即为智力产品成本。同时，智力产品的使用能为企业带来未来的经济利益，具有经济价值。所以，智力产品也符合资产的定义，应确认为资产，这与目前对专利权、版权和专有技术等智力产品的处理也是一致的。智力产品作为人们利用智力所创造的一类成果，在形式上具有无形性，在种类上具有多样性，诸如产品设计方案、生产技术方案、先进的管理方法、高效的营销网络和合理的企业组织结构等等。那么，对众多知识产品的确认是应分别进行，还是作为一个整体一并进行？分别进行时又该如何分类？这一方面取决于这些智力产品能否单独辨认，另一方面又决于为取得这些智力产品所发生的耗费及其未来收益能否可靠地予以计量。

　　无形资产开发成本的费用化问题按照当前国际会计惯例和我国会计实务，企业自行开发无形资产的耗费计人管理费用而进入当期损益，这种作法值得探讨。

　　首先，企业开发研制某项无形资产而购置的一些仪器设备，往往并不是一次性的，这些设备和仪器将在使用过程中逐渐消耗其价值，即使这一次科研开发失败了，在其他项目的开发研制中，这些设备和仪器仍将继续被使用。而将这些还没有完全消耗的设备价值全部转作费用并从账面注销，显然不尽合理。

　　其次，企业的科研、技术开发工作是一项连续持久的长期工作，即便是企业在一次开发项目中失败了，这种失败也可能是暂时的。“失败乃成功之母”，科研工作者必将吸取这一暂时性失败的教训，以造就下一步的成功。如果企业的某个科研项目经过11次研制成功了，就把第11次的研制费用资本化，显然，我们很难说前10次的费用对第11次的成功没有贡献。

　　第三，企业一旦决定开发某一项目，必然是经过专家的潜心研讨并经多方论证后的决策，一般都对其成功的可能性充满信心，而今却一开始就将其研究成本费用化，显然并不科学。

　　第四，开发成本立即费用化会引起财务报表信息失真。在开发研究阶段，开发成本的全部费用化会导致财务报表上的期末资产和本期利润偏小，而开发成功的当期又会使当期利润大幅虚增，从而影响报表使用者的决策。

　　既然在无形资产开发伊始就将其费用化有上述弊端，为何实务中还认同这一作法呢？原因是根据会计原则中的谨慎性原则，会计制度才做出了“将开发成本费用化”这一规定，应该说这种做法也是有其道理的。那么，能不能找到一种更合理的解决办法呢？这很值得学者们研究探讨。

　　无形资产核算的历史计价问题　　现行制度规定，无形资产“应当按取得时的实际成本计量”，即以历史成本原则为计价基础。在知识经济条件下，这种计量模式存在着很大的局限性。首先，由于无形资产内容的扩展，企业自创的一些“软资产”，如企业品牌等无法按制度规定进行计价，使企业账面无形资产的核算不完整。其次，一般来说，无形资产具有高收益性，按历史成本计价不能反映无形资产的真实经济价值和它们所能够提供的未来经济利益，从而使企业价值大大被低估，不利于企业的经营决策。第三，企业对无形资产的占有和使用，并不意味着必然产生超额收益。无形资产所能发挥的作用以及作用程度，还取决于管理者的管理水平和重视程度，以及无形资产物化于有形资产的浓度和广度。另外，以历史成本计价无法反映资产实际价值的变化情况，丝毫不反映无形资产受新技术的影响。在这种情况下，按历史成本原则计价反映的财务信息所作的决策就可能是盲目的。

　　而在新的经济环境下，无形资产的地位急剧上升，成为企业创造超额收益和增值的关键因素。鉴于此，企业采用收益现值法作为无形资产的主要计价方法比较合适。无形资产的收益现值法是通过预计无形资产的未来收益来计量无形资产现实价值的。的确，由于市场竞争日益激烈，科学技术迅猛发展以及无形资产本身的特性，使无形资产的预期收益和使用年限具有很大的不确定性。因此，收益现值法难免带有较强的主观性。但是考虑到无形资产价值信息的重要性，以及相关性强的信息对使用者更有用等因素，目前采用收益现值法较符合无形资产价值计量的迫切需要。当然在使用收益现值法时，要遵循谨慎性原则，尽量不虚夸现金流人，以利于企业对风险的控制。无形资产摊销核算所面临的问题。

　　目前，人们对无形资产的价值推销问题已非议颇多。知识经济条件下，将智力资源和智力产品等无形资源纳入会计核算的范围，又将使无形资产的价值推销问题雪上加霜。主要问题是，对于智力资源和智力产品这些非消耗性资源到底应不应该进行价值推销？如需推销，在不确定性情况下，又如何正确确定无形资产的推销期限？应采用何种方法进行价值推销？这都需要我们找出相应的理论依据，并制定出切实可行的解决方案。