浅析避税的基本规制模式

　　三、单边性规制模式

　　单边性规制模式，即指由各国立法机关通过单方面的国内税收立法对避税活动加以规制的模式。它主要体现在制定专门税收条款和借助税法判例来强化纳税人义务上。总体而言，这些义务包括以下三个方面：

　　（一）纳税人对于某些交易行为有事先征得征税机关同意的义务。该义务往往规定，无论纳税人是否是居民纳税义务人，只要从事了税法所规定的某些特殊经济交易活动，就必须于事先征得征税机关同意，否则将受到相应惩罚。如英国现行所得税法和公司税法就规定，法人将住所迁往境外或将国内财产转移到由其支配的外国法人名下，应当事先报经财政部同意，否则将要受到惩处。美国税法中也有类似规定，当纳税义务人在从事某些交易时，有义务向税务当局证明其目的并非是为了避税。

　　（二）纳税人负有延伸提供税收信息的义务。由于居住国征税机关大多较难直接掌握到居民纳税人在国外的相关经营状况，进行实地调查也缺乏可行性，故各国税法一般都作出规定，要求居民纳税人必须向居民国提供其在国外从事经营活动的信息。这种规定可以专门包容在一项税收法规中，也可作为司法判例而单独存在。此外在某些特殊情况下，为了能更真实全面地反映经营状况，与纳税人有关的其他主体也可能成为提供税收信息的义务人。

　　（三）纳税人对国际避税案件负有举证责任。在一般刑事诉讼案件中，公诉机关欲指控被告有罪，则举证责任自然落在公诉机关一方。但在国际避税案件发生后，依此原则公诉方要证明纳税人违法或者有罪就必须去别国调查取得强有力的证据，这对公诉方无疑是一种沉重负担。为扭转此等在反避税过程中的举证被动局面，一些西方国家往往规定采用举证责任倒置原则，即纳税人应当在诉讼中向司法机关提供有关证据，证明本人没有从事过或企图从事避税行为，反之将有可能在诉讼中面对于己不利的判决。如法国税收总法典和比利时所得税法就规定，除非纳税人能提供相反证据，否则纳税人向纳税地支付的费用即被认为是虚假的，不得从应税利润中予以扣除。

　　四、国际协作性规制模式

　　国际协作性规制模式，即是借助双边或多边合作的形式，通过签订有关国际征税条约和协定来对避税活动进行规制的模式。由于经济全球化趋势的加剧使得避税活动国际化倾向愈演愈烈，在这种背景下妄图单凭本国一己之力就规制避税活动显然是很难实现的。故只有通过国际合作，灵活运用各种国内法和国际法措施，才能有效遏制避税现象。具体而言，国际协作性规制模式主要体现在以下三个方面：

　　（一）签订反避税的国际税收协定。为尽量减少或消除跨国性避税活动，各国往往通过加强国际合作与协调，在相关国家之间订立双边或多边反避税国际协定。实际上，有许多国家签订税收协定的目的及税收协定本身的功能就是防止纳税人的税收躲避，故在不少税收协定条款中，均有着“防止逃税避税”等字眼。

　　（二）建立税收情报交换制度。国际税收情报交换制度的建立，可以使各国税务机关对本国居民纳税人在其他国家境内的经济活动了如指掌。目前在《经合组织范本》和《联合国范本》指引下，几乎所有税收协定都设有信息交换条款。倘若某些国家认为尚不具备缔结税收协定的条件，也可专门签署税收交换信息协议。如美国就曾同加勒比海国家订立双边信息交换协议，用以收集加勒比海地区一些低税国的税收情报，多包括一般税务资料、与跨国纳税人有关的档案及其他专门材料等。而这些情报的交换方式，可定期亦可不定期，还可以根据当事国约的定另作安排。情报内容必要时可涉及第三国居民，并允许缔约国将其用于法院诉讼。当然，相关国家也应尽到情报保密义务，尤其不得要求或诱使对方缔约国提供泄露跨国纳税人商业秘密及违背缔约国法律的情报。

　　（三）进行税收征收相互协助。在各国签署的税收协定中一般都设有特别性条款，规定缔约国税务机关之间负有税收征收相互协助义务，以防止跨国纳税人从事转让定价等各种形式的避税活动。这些条款多是有关关联企业的规定，有关特许权使用费、利息的规定及有关常设避税处理机构的规定等。另外，为进一步加强对避税行为的规制，许多税收协定还规定缔约方可派遣专人去对方国家进行实地调查，也可对跨国纳税人在各自境内的活动实施同步调查和审计，并及时交换各自的调查结果。