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《关税法》于4月26日公布后，除了关务律师积极发表评论外，企业关务界讨论并不多。可能是因为行政管理方面的规定，上升到“法律”层面时，滞后性的表现会更明显，基本属于事后“追认”和完善。不像《公司法》这类商法，条款的创设或修改都会对企业未来经营产生重大影响。 《关税法》从法律层级上高于《关税条例》。内容变化主要体现在将海关近些年来的通关改革成果在法律层面做出体系化的提升，似乎也没有特别的新意，开始我也是这样认为的。 但当我真正开始从逐条看条款到系统看法律，进而进阶写这篇笔记的时候，我有了不同的认识--本次《关税法》最重要的变化，是以法律的形式确立了关税征管的新思路，这可能才是《关税法》所要承担的历史使命。 为了更好的呈现这个认识，我撷取相应条款做个梳理，并连成一个逻辑圈。在这个圈外的修改内容，以逐条标识和解读的方式呈现。 一、新的申报内容 — “税额”申报 《关税法》在第四十二条增加了纳税人、扣缴义务人如实向海关“申报税额”的义务。 通常我们谈及“申报”，都是指进出口货物的收发货人、受委托的报关企业向海关报告实际进出口货物的情况，也就是我们俗称的“报关”，正如《海关进出口货物申报管理规定》第二条规定的，“申报”是指进出口货物的收发货人、受委托的报关企业，依照《海关法》以及有关法律、行政法规和规章的要求，在规定的期限、地点，采用电子数据报关单或者纸质报关单形式，向海关报告实际进出口货物的情况，并且接受海关审核的行为。 但新法所规定的“申报税额”显然不是通常意义的申报概念，但从字面意思也确实可以解读出该“申报”属于纳税义务人、扣缴义务人的单方行为。立法机关尚未对此有权威解读，多数民间评论都认为该“申报税额”环节应该是对自报自缴制度在法律层面的追认。 我也同意这一观点。海关总署2016年第62号《海关总署决定开展税收征管方式改革试点工作的公告》第二条第(一)款规定，“进出口企业、单位在办理海关预录入时，应当如实、规范填报报关单各项目，利用预录入系统的海关计税(费)服务工具计算应缴纳的相关税费，并对系统显示的税费计算结果进行确认，连同报关单预录入内容一并提交海关。进出口企业、单位在收到海关通关系统发送的回执后，自行办理相关税费缴纳手续;需要纸质税款缴款书的，可到申报地海关现场打印，该纸质税款缴款书上注明“自报自缴”字样，属于缴税凭证，不具有海关行政决定属性。”上述公告的规定可以理解即使有税单，也“不具有海关行政决定”的属性，也就是说，在自报自缴模式下，海关并未对企业申报的税额准确性进行过确认，自报自缴行为具属“单方”行为。 二、新的时间基准 — “完成申报日” 《关税条例》及其他相关法律规定中关于税率和汇率的适用均以海关“接受申报”日为基准日(第十五条 进出口货物，应当适用海关接受该货物申报进口或者出口之日实施的税率。)，而《关税法》第二十条则规定，进出口货物、进境物品，应当适用纳税人、扣缴义务人完成申报之日实施的税率，第六十条也有同样规定。 如上文第一条所述，在《关税法》整个体系中，“申报”的概念不仅包含报关申报，还包括税额申报，而从字面理解，“接受申报”是主体应该是海关，“完成申报”则是申报主体的行为。因此，对税率和汇率计算基准日的修改，应该也是在预示申报主体先行自报自缴，行政机关加强后续监管将成为未来关税税收征管的主流模式。 三、新的行政程序 — “确定”和“确认”，以及消失的一年补税时限 《关税法》在第三十一条规定了海关可以依职权或依申请对进出口货物和物品的涉税因素--计税价格、商品归类和原产地进行确定。同时在第六十六条中规定了纳税人、扣缴义务人、担保人可以对海关上述“确定”行为申请复议。但《关税法》并未对“确定”的程序和载明行政行为的法律文书进行规定：依申请的，与目前既存的预裁定制度是何关系不得而知;依职权的，具体表现形式也不可知。 更值得关注的是看起来完全是新程序的“应纳税额确认”。 《关税法》在第四十五条规定，自纳税人、扣缴义务人缴纳税款或者货物放行之日起三年内，海关有权对纳税人、扣缴义务人的应纳税额进行确认;在六十六条也规定了相对人可对海关“确认应纳税额”这一行为提起复议。上述“三年”的规定，与现行《海关稽查条例》的规定是一致的。 结合上文中对“申报税额”、“完成申报日”的分析，海关对“应纳税额确认”这一新增程序应该是海关作为行政机关对纳税主体申报税额行为的呼应，而这种呼应的时限被规定为三年。在这三年内，如果海关未主动发起确认，则意味着企业申报税额是否准确是一个“悬而未决”的事项。正因如此，当海关在三年内的任何时间发起确认，且发现企业申报税额不准确，就可以要求企业在三年范围内补缴。如果还像目前在一样，在企业无过错时，仅补缴一年税款，反而是不符合逻辑的。 四、《关税法》实施后，主动披露的优势将更加明显 《关税法》对违规行为的补税规定和原条例是一致的：第四十六条规定，因纳税人、扣缴义务人违反规定造成少征或者漏征税款的，海关可以自缴纳税款或者货物放行之日起三年内追征税款，并自缴纳税款或者货物放行之日起，按日加收少征或者漏征税款万分之五的滞纳金。而第四十五条已规定企业无过错时，补税一年的“优惠”待遇也不存在了。也就是说是否构成违规，差异只体现在罚款和滞纳金方面。 那么对一个理性的企业而言，可能会这样考虑，与其在行政处罚调查阶段和海关就是否构成违规进行讨论，以期获得不处罚但依然要补税的结果，还不如在发现日常操作存在差错时，立即向海关主动报告，反而可以更快获得不罚款、不缴纳滞纳金的这一效果。 因此，主动披露很可能会被更多的运用。 中共中央办公厅、国务院办公厅曾在2021年发布的《关于进一步深化税收征管改革的意见》中提倡 “自行判别、自行申报、事后监管”的税收征管理念，并要求征管部门建成“无风险不打扰、有违法要追究、全过程强智控”的税务执法新体系。 经过上述提炼出来的条款分析，我们会发现，逻辑圈完全闭环，上述税收征管理念在《关税法》中都体现到位了。 作者简介 赵晶 北京浩天律师事务所合伙人 邮箱：zhaojing@hylandslaw.com |
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