增值税是二十世纪人类最伟大的财政发明

增值税（VAT）因为地方语言差异而有不同表达，如IVA（葡萄牙、西班牙、意大利）、TVA（法国）、MWST/UMST（德国）、GST（加拿大、澳大利亚、新西兰）、JCT（日本消费税）、ICMS/IPI/ISS/PIS/COFINS（巴西）。现代增值税的构思可以追溯到美国经济学家T. S. Adams所作的努力，他在20世纪的最初几十年中就描述过这一税种。德国工业家Wilhem von Siemens积极地在欧洲倡议采用增值税。紧随着1953年北美（密执安州）引进增值税，欧洲（法国）也于1954年开始采用增值税。

世人对于增值税的评价可谓毁誉参半，增值税被誉为20世纪人类最伟大的“财政发明”（财政学家Sibren Cnossen和IMF的专家Michael Keen等美言如斯），增值税也被人挖苦为具有税收累退性的“财政摇钱树”（Money Machine）。但增值税的魅力似乎让财政国家无力抵挡，全球已经有超过150个国家采纳了增值税或者类似的税种。今天，全球大约有40亿人，占全球70%的人口生活在增值税体制之下。增值税产生18万亿美元的税收收入——占据所有政府收入的近四分之一。增值税依然在扩张版图，发展中国家越来越多引进现代增值税。

什么是增值税，廓清增值税的边界对于“营改增”非常重要。中国的增值税是舶来品，起初学自欧洲模式，之后进行了自我改造。按照欧盟理解：

（1）增值税是一种宽税基，对商品和服务之增值额课征的税收；

（2）增值税原则上对涉及货物生产与销售以及服务提供的所有商业活动予以全面课税；

（3）增值税是一种消费性税收，对企业不课税，而是由最终的消费者承担；

（4）增值税攫取价格的一定比例，这意味着在生产和销售链条每一个阶段的实际税负是透明的；

（5）增值税采用分批支付、每期小额课征的体系，允许纳税人扣减在商业活动中购进并支付给其他纳税人的税额。这种体系能够确保，无论有多少交易环节，税收均能保持中性；

（6）增值税是间接税。

从本质上讲，增值税是一种消费税，是对商品与服务的消费课税，由最终的消费者承担，是对个人消费课征的间接税。增值税是交易税（Transaction-based Tax），必须有一个交易发生，交易通过合同进行，所以增值税是合同税，依存于民事流转，为流转税的一种。增值税是一种中性税收。

我国营业税改征增值税，必须注意增值税与营业税的本质上差异，防止简单合并和平移。营业税除了重复征收之外，营业税实际上混合了许多税种的成分，营业税是服务税、销售税、资本利得税的混合。不动产销售、金融服务逐步纳入到增值税课征范围，先前在营业税模式下，实际上有时是以资本利得税的模式在课征。在增值税模式下，必须把握增值税的本质，防止与资本利得税混同，否则会侵蚀增值税的边界，让增值税变得难以捉摸与控制。

要评估某个税种的相对利弊，基准（Benchmarks）的确立是必要的。在评判增值税的设计上，当然要考虑具体的情形。但在大多数情况下，一些基本的标准是大家同意的：

（1）中立（Neutrality）。对于生产者和消费者的选择，增值税的干预应尽可能地减少。相对于税前状态，由价格相对变化所造成的经济扭曲必须减至最小。

（2）公平（Fairness）。增值税必须具有政治上可接受的分配效果，如具有最高税收能力的纳税人必须负担最重的税收负担；或者，增值税必须伴随其他税收或社会转移体系的相应变化，来缓解或中立消极的分配效果。

（3）价格稳定（Price stability）。在引进的初期或长期，增值税不应该导致持续的通货膨胀压力。

（4）税收收入方面（Revenue aspects）。税收收入应满足政府的需要，但应尽可能地减少逃税和避税（这点也可以被视为是公平的一个条件）。

（5）行政成本和遵从成本（Administrative and compliance costs）。增值税应致力于减少政府的行政成本和交易者的遵从成本。

上述的这些标准可能是相互冲突的，如公平标准就可能与中立标准或行政简便标准发生冲突。

世人关注的是，美国至今没有引进增值税。2005年布什总统任命的专家组出台了《美国税法改革报告》。在该报告中，决定美国暂时不引进增值税。其反对的理由是：

（1）增值税具有累退性，在税率上采用单一的比例税率，造成收入越高的阶层实际承担的税负占总收入的比重越低，收入越低的阶层实际承担的税负占总收入的比重越高的累退现象，与纵向公平原则相违背，而促进公平恰恰是税制改革的首要原则。虽然《报告》指出财政部已作了一系列努力试图消减增值税的累退性，但目前仍未能设计出合理的抵免和税率结构来使引进增值税后保持与现行税法一样的累进税结构。

（2）引进增值税将增加纳税人的遵从成本和税务机关的行政成本。据估计，实行增值税的征税成本预算总额将高达7亿美元；而通常情况下，纳税人的遵从成本甚至比行政成本还高。过高的成本将极大地增加政府规模，使更多的财政资源被迫从经济生产部门转移到政府部门，会减缓国民经济的增长速度、减少社会就业机会，对经济产生不利影响。

（3）增值税的税负容易转嫁，仍无法消除逃避税现象。纳税人可以通过调整价格，把税负向前或向后转退；而实行抵扣办法，虽有相互制约的作用，但仍可以通过一系列税收筹划来达到虚假进项税额退税的目的；增值税专用发票的管理也是一件令税务部门头疼的事情。

（4）美国联邦税制的特点也是引进增值税的一大障碍。美国联邦和州政府都有税收立法权，如果开征增值税，如何协调两者的利益关系也是一个难题。美国4/5的州和哥伦比亚地区都开征了零售销售税。如果由联邦政府开征增值税，而州政府仍征收零售销售税，会导致纳税人的纳税成本增加，必遭纳税人反对；如果仅由联邦政府征收增值税，取消州政府的零售销售税，又会使州政府的经济利益蒙受巨大损失；折衷的做法就是联邦和州政府都开征增值税，而这种设计将面临税收管理和联邦与州之间的利益分配等棘手问题。另外，州的零售销售税某些比增值税优越的特点也在一定程度上妨碍了增值税的开征。但同样值得关注的是，在今日美国，越来越多的学者与财政官员在为引进增值税而呐喊。 

杨小强：中山大学法学院税法与资产评估法教授，中山大学税收与财税法研究中心主任，国际财政文献局（IBFD）中国增值税通讯员。