税法学科独立性探讨：意大利（财）税法研究和教学的发展及其对我国的启示

二、（财）税法教学在意大利的发展

（一）（财）税法学科在大学中的教学的历史回顾 

以（财）税法学术研究的发展进程中的重要年份为区间点，（财）税法学科在大学中的教学的历史回顾可以分为以下三个阶段：

1．第一阶段：1878年至1930年 

在这一阶段，（财）税法的教学作为财政学与财政法统一教学的一部分，税法学在学术研究上尚未从财政学与财政法中独立出来。教学上采取双轨制，即同一位老师（或者是经济学家或者是主要是行政法领域的法学家）既讲财政学又讲财政法，但很多情况下，呈现为一种跛双轨制，即经济学背景的老师会侧重财政学，而法学背景的老师会侧重财政法。有代表性的有：1878年在帕维亚大学首次引入财政学与财政法的教学，由经济学家Giuseppe Ricca Salerno授课；而法学家（行政法方向）开设财政学与财政法课程最早的是Oreste Ranelletti和A.D. Giannini，他们分别在米兰大学法学院和米兰圣心天主教大学于1925-1926学年开设了财政学与财政法课程。 

2．第二阶段：1931年至1950年

在该阶段，税法（税收实体法）开始独立出来，经过理论内容的不断充实，并在40年代末最终完成了体系性的独立。尽管在30年代（财）税法完成独立，财政学和财政法在学术研究上分离，但这一理论上的关于财政现象应当分别研究的论证（基于不同的方法论和客体），并没自动地体现于教学中。在大学教学上（财）税法作为一门独立法律学科还没有确立。

3．第三阶段：1951年至1973年

在该阶段，税法最终完成体系性的独立后，尽管仍然没有自动地体现于教学中，不过后来随着关于公共财政的经济学和税法在现实中的重要性都不断增大，60小时的教学时间不够用于这两个学科的教学，就需要教学上也应对这两个学科独立地进行。罗马大学（一大）政治学院在1956-1957学年将财政学引入为补充课程（不是必修课程），由Ernesto D’Albergo（1902-1974）教授讲授，然后根据1963年1月7日第5号法律又提高到基本课程，基于此，罗马大学政治学院成为公共财政在经济方面独立教学的发源地。1972年在米兰天主教大学经济学院首次开设税法课程，由Enrico De Mita教授讲授。而税法作为一门独立法律学科在大学教学上的独立性则在1973年确定。 

目前，根据2000年10月4日大学和科技部第249号关于学科部门分类的法令，在第12大项法学领域，共有21个法律部门，税法被编排在12号，该部门包括国家、大区和地方公共机构的财政管理的研究，特别涉及到征税的制度，以及关于税收处罚、税务诉讼、共同体税法、国际税法和比较税法方面的研究。这样，税法在大学教学中作为一门独立的法律学科，其教学内容不仅仅包含税法的内容，也包含财政法的内容，尽管学科名称上是税法，而不是财税法。需要指出的是，意大利大学所有的法学院和经济学院都开税法，一些政治学院也开设了，其中税法在法学院是必修课——以意大利博洛尼亚大学法学院为例，税法作为本科培养中的19门、合计220个学分（总学分为300）的法学必修课程之一，占9个学分，课时为60个小时——而在经济学院是选修课。 

（二）（财）税法在经济学院本科教学内容的反思 

这里，有必要简要介绍一下意大利近年曾对在经济学院的（财）税法（本科）教学内容的反思。这种反思的背景是税法课程分裂出来的实务性、专业性的课程越来越多，但是税法课程本身的教学质量并没有提高：在很多的经济学院里已经建立起关于企业税法、税务诉讼法、国际税法、欧盟税法、金融市场税法等超级专业化的教学，虽然这些教学更应放在后大学的教学课程中。这样，一个问题便是作为税法职业者法律培训要旨的理论精通和部门（非全面）、专业性的知识掌握之间的距离越来越难以缩小，虽然似乎后者提供了一种更有用的教学（对于实践案例的解决），但是更缺乏法律培训的性质，体现为一种评论式的教学。即所谓在税法课程独立教学后，出现的另外一种担忧：税法教学的支离破碎。那么在三年本科教学中的税法“基础课程”应当教授那些内容，最能专注税法法律培训要旨的内容？有意大利学者认为应当特别关注那些应当符合税法的基本原则——尤其是那些宪法性的原则——的税的结构和运行的规则。而正是这些基本原则将一门似乎越来越被经验式和（因此是）专断性所支配的学科置于理性的基础之上。这些原则包括：法定主义原则（意大利宪法第23条）；捐献能力原则（量能课税原则，意大利宪法第53条）；税收利益，即税的目的，简易和快速地实现应付于公共费用的税收收入（为此税法可以牺牲一般法的规则而采取自己的规则，当然，在不损害相关原则的基础上）；纳税人权利成文法原则，基本的、源自宪法的权利；征税机关关于税的应用的活动一种受制约性的活动，因此不是自由裁量的活动。 

三、意大利在（财）税法研究和教学的发展方面的经验对我国的启示 

最后，关于意大利在（财）税法研究和教学发展方面的经验对目前我国财税法学界到底有哪些启示，这里简单地、概括性地提出或强调以下这五个方面： 

1. 应该说目前我国财税法学界对于财税法学科本身的独立性已经不存在争议，需要强调一点是，财税法学科的独立，尤其是税法学科的独立，必须从自身的特有原则和解释方法两个方面去论证，因为这是一门学科是否具有独立性的两个标准。具体来讲，前者，除了法定主义原则之外，主要就是涉及量能课税原则，后者主要是涉及经济实质标准的解释、目的解释等与反避税相关的解释以及类推的可行性问题。这可以说这是体现税法独立性价值的两个核心领域。关于量能课税原则，事实上与社会连带性原则一道，决定了税法是一门分配之法，即税法在规定应课税事件时，更多涉及到的是债务人之间或纳税人跟纳税人之间的关于税/公共负担的分配。 

2. 税法基本原则的入宪，特别是税法量能课税原则的入宪应该说是未来我国财税法学界最重要的任务之一。撇开对于纳税人权利保护的力度不说，税法的独立，在很大程度上与自身的原则是否能在宪法中找到渊源有很大的关系。退一步来看，推动规范税法基本原则以及税的结构和运行的基本规则的税收基本法，对于税法的独立，也就是很有必要。这也是我国财税法学界仍然需要继续奋斗的任务。 

3. 税法自身研究内容的体系化，虽然说税法的独立实质上是税收实体法的独立，税法学者更应关注税的系统性制定和重构的问题，推动制定理性的税收制度，但是从税法研究内容以及教学的角度出发，税法不断充实自己的研究内容，以达成体系化，这也是一门法律学科作为独立的学科所不可或缺的。财税法学界仍需要不断在税收程序法领域（税的关系的实现、监控、查定、征收以及处罚的阶段）加强新的理论问题的研究，来充实税法研究。尤其需要强调的是税务诉讼法领域，更需要加强，一门无法在司法领域提供权利救济的法律，难以成为真正的法律。结合现实环境，财税法学界需要不断推动税收司法化，在条件成熟时推动建立独立的税务司法体系。 

4. 审查西方国家命名财税法或税法的惯例，是否可以考虑将财税法的称呼变更为税法，后者包含财政管理方面的内容，尤其在教学安排中。是否可以考虑拒绝税法与其他法律学科相比的第二性特征，因为第二性观点的弊端在于其试图将那些仅仅是财税现象的税收规范从民法等相关法律规则分离出来，其他情况则肯定民法等相关法律规则至高无上的一般法则地位。 

5. 在大学本科税法教学中，不管是否作为必修课，应注重法律培训方面的税法理论的教授，即一些基本原则或方面（体现这些方面的实证法规则）的讲授，比如法定主义原则、量能课税原则，体现为简易和快速地实现税收收入的税收利益，纳税人权利，受制约的征税机关征税活动等。专业性的、实务性的课程放在后大学阶段（当然不排除在大学本科高年级阶段，以选修课的形式），比如硕士阶段，这也提出了一个关于我国税法专业硕士建立的问题。 

经济越发展，公共财政的复杂性和不可替代的作用越显著，而税收和征税又与民众、经济活动者息息相关，如此重要的一个领域，在法治国家中，税法学科在与其他法律学科相比之下竟然没有获得应有的重视，这是不正常的。税法必须进行真正、富有成效地独立性研究和教学，至少也是为了让经济学背景的税收学者以及在法学院从事其他法律学科的法学学者认识税法研究的重要性，认识税法是一门独立的有着自身理论、研究体系化的法律学科的需要，并最终说服税法在高校法学院成为一门本科教学中的必修课。 ‍

（翁武耀，中国政法大学民商经济法学院副教授，博洛尼亚大学欧洲税收高等研究院博士）‍