增值税期末留抵退税之附加税费的计算

　　随着财政部、税务总局《关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育附加政策的通知》（财税〔2018〕80号，以下简称“财税〔2018〕80号文件”）的发布，财政部、税务总局此前发布的《关于2018年退还部分行业增值税留抵税额有关税收政策的通知》（财税〔2018〕70号，以下简称“财税〔2018〕70号文件”）所制定的退还部分行业增值税期末留抵税额的政策得以完善。

　　对于财税〔2018〕80号文件“对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额”的规定，有些网友觉得不太好理解，有网友就问道：这个文件的意思是不是说，有留抵增值税的，可以在企业应交的”城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加”的税费中扣除后再退还？

　　笔者以为，要正确理解财税〔2018〕80号文件的意思，首先还得从财税〔2018〕70号文件说起，即退还增值税留抵税额与增值税应纳税额，以及增值税应纳税额与相应的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加这几者之间的关系是怎么的。

　　退还增值税期末留抵税额与附征城市建设维护税及附加的关系

　　按照财税〔2018〕70号文件的规定，符合退还增值税留抵税额条件的纳税人（纳税信用等级必须为A级或B级的装备制造等先进制造业、研发等现代服务业和电网企业），2018年可以申请退还增值税期末留抵税额。

　　当期增值税应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额；当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。这是增值税的计税原理及征管规定之一。

　　而产生增值税留抵税额的原因，也正是由于增值税的计税原理所致。即，若当期进项税额大于当期销项税额时，差额部分就成为了结转至下期继续抵扣的留抵税额。

　　但也同是基于增值税的计税原理，当某期的销项税额大于当期进项税额时，其差额部分就成为当期的应纳税额需要缴纳；有留抵税额的，当期应抵扣税额包含该留抵税额、当期进项税额，若当期销项税额大于当期应抵扣税额时，其差额部分就成为当期的增值税应纳税额需要缴纳。

　　按照现行税法及相关政策规定，缴纳增值税的纳税人还需以缴纳的增值税额为计税（征）依据，依7%的税率（纳税人所在地在市区的，税率为7％；在县城、镇的，税率为5％；不在市区、县城或镇的，税率为1％）缴纳城市建设维护税，依3%和2%的标准缴纳教育费附加和地方教育附加。就所在地在市区的纳税人而言，缴纳的城市建设维护税及附加合计为已缴增值税税额12%的比例。

　　退还增值税期末留抵税额对附征城市建设维护税及附加的影响

　　如前所述，纳税人如果不申请退还增值税留抵税额，则可继续抵扣以后纳税期（比如往后6个月）产生的增值税销项税额，直到某期的销项税额大于当期应抵扣税额时，才需就差额部分（当期增值税应纳税额）缴纳城市建设维护税及附加。而如果此前申请退还了留抵税额，就意味着后期可继续抵扣的留抵税额清零或减少，当后期（比如此后第2个月）产生的销项税额大于进项税额（或应抵扣税额），其差额部分除了变成增值税应纳税额需要缴纳外，还需据此缴纳城市建设维护税及附加，就相当于已申请退还的这部分留抵税额，融入了后期的应纳税额成了城市建设维护税及附加的计税（征）依据。

　　这部分应纳税额（退还的留抵税额）对应的城市建设维护税及附加，也就一度被称为是因取得增值税留抵税额的退税所支付的“退税费用”。

　　例1：某市闻涛环保专用设备制造公司2018年7月产生增值税销项税额80万元，当期取得进项税额10万元，上月账面期末增值税留抵税额为40万元，7月份的应抵扣税额为50万元（进项税额10万元+留抵税额40万元）。该公司7月份应申报缴纳增值税30万元：

　　应纳税额＝当期销项税额80万元－应抵扣税额50万元＝30万元。

　　同时，由于该公司缴纳了7月份的增值税30万元，当期还应申报缴纳城市建设维护税2.1万元、教育费附加0.9万元、地方教育附加0.6万元：

　　城市建设维护税：30万元×7%＝2.1万元

　　教育费附加：30万元×3%＝0.9万元

　　地方教育附加：30万元×2%＝0.6万元

　　以上合计缴纳城市维护建设税及附加3.6万元。

　　例2：某市闻涛软件开发有限公司2018年7月产生增值税销项税额80万元，当期取得进项税额10万元，上月账面期末留抵税额40万元因符合退还部分行业增值税留抵税额的政策，已在7月申请退还。该公司7月份应申报缴纳增值税70万元：

　　应纳税额＝当期销项税额80万元－当期进项税额10万元＝70万元。

　　同时，由于该公司缴纳了7月份的增值税70万元，假设没有相关配套政策，则还应申报缴纳城市建设维护税4.9万元、教育费附加2.1万元、地方教育附加1.4万元：

　　城市建设维护税：70万元×7%＝4.9万元

　　教育费附加：70万元×3%＝2.1万元

　　地方教育附加：70×2%＝1.4万元

　　以上合计缴纳城市维护建设税及附加8.4万元。

　　从城市建设维护税及附加计税（征）依据中扣除退税额的效应

　　针对上述情况，为保证增值税期末留抵退税政策的有效落实，财政部、国家税务总局在7月份及时出台了相关配套政策，对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额。

　　怎么理解“允许从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额”这句话的意思呢？现以与例2数据相同的例3来释义。

　　例3：某市闻涛软件开发有限公司2018年7月产生增值税销项税额80万元，当期取得进项税额10万元，上月账面期末留抵税额40万元因符合退还部分行业增值税留抵税额的政策，已在7月申请退还。该公司7月份应申报缴纳增值税70万元（80－10＝70）。

　　同时，由于该公司缴纳了7月份的增值税70万元，还应申报缴纳城市建设维护税、教育费附加和地方教育附加。根据“对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额”的政策规定，允许该公司将退还的增值税留抵税额40万元从当期城市维护建设税及附加的计税（征）依据中扣除，该公司还应申报缴纳7月份的城市建设维护税2.1万元、教育费附加0.9万元、地方教育附加0.6万元：

　　城市建设维护税：（70－40）万元×7%＝2.1万元

　　教育费附加：（70－40）万元×3%＝0.9万元

　　地方教育附加：（70－40）×2%＝0.6万元

　　以上合计缴纳城市维护建设税及附加3.6万元。

　　从例1、例2和例3的城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加缴纳金额可见：

　　1.在2018年7月份，该公司不申请退还增值税留抵税额，应缴城市维护建设税及附加3.6万元。

　　2.如果没有相关配套政策，该公司在退还增值税留抵税额40万元以后，要缴纳城市维护建设税及附加8.4万元，与不申请退还留抵税额相比，要多缴纳城市维护建设税及附加4.8万元（8.4－3.6＝4.8），相当于额外支出了退还的40万元留抵税额12%的款项。

　　3.现根据相关配套政策，仍只需缴纳城市维护建设税及附加3.6万元，与没有退还留抵税额时应缴纳的城市维护建设税及附加3.6万元持平。

　　综上，财税〔2018〕80号文件关于“对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额”的规定，与财税〔2018〕80号文件相关“退还增值税期末留抵税额”的政策规定配套使用，企业既取得了增值税留抵退税，又没有增加额外负担，堪称完美之举。