长期股权投资会计与税务处理的差异

　　长期股权投资的处置包括转让全部或部分股权，以及被投资单位注销清算。由于长期股权投资账面价值与计税成本的差异，成本法与权益法核算的差异，以及内外资企业所得税政策的差异，导致长期股权投资处置损益与股权转让所得（或损失）存在差异。

　　长期股权投资处置的会计处理

　　处置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。

　　股权转让日应以被转让股权所有权上的风险和报酬实质上已转移给购买方，且相关经济利益很可能流入企业为标志。在会计实务中，只有当保护相关各方权益的所有条件均能满足时，才能确认股权转让收益。这些条件包括：

　　1.出售协议已获股东大会（或股东会）批准通过。

　　2.与购买方已办理必要的财产交接手续，已取得购买价款的大部分（一般应超过50%）。

　　3.企业已不能再从所持有的股权中获得利益和承担风险等。

　　4.如有关股权转让需要经过国家有关部门批准，则股权转让收益只有在满足上述条件且取得国家有关部门的批准文件时才能确认。

　　部分处置某项长期股权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积项目。

　　根据《国家外汇管理局关于完善外商直接投资外汇管理工作有关问题的通知》（汇发[2003]30号）规定，外国投资者及投资性外商投资企业收购境内企业股权的，应当依照法律、法规规定及转股双方合同约定，支付股权购买对价，并自行或委托股权出让方到股权出让方所在地外汇局办理转股收汇外资外汇登记。外国投资者在付清全部股权购买对价前，其在被收购企业中的所有者权益依照其实际已支付的比例确定，并据此办理相关的转股、减资、清算及利润汇出等外汇业务。因此，企业将享有的目标公司股权转让给外国投资者或投资性外商投资企业，必须按照对价支付比例，确认股权转让收入，并相应结转股权投资成本。

　　处置长期股权投资时，应按实际收到的金额，借“银行存款”等科目，按其账面余额，贷“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷“应收股利”科目，按其差额，贷或借“投资收益”科目。

　　已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。

　　采用权益法核算长期股权投资的处置，除上述规定外，还应结转原计入资本公积的相关金额，借或贷“资本公积———其他资本公积”科目，贷或借“投资收益”科目。

　　长期股权投资处置的税务处理

　　1.股权转让不属于流转税的征税范围，不征流转税，因而受让股权的一方取得的该项投资无需取得发票，应将股东会决议、资产评估报告、股权转让合同、股权价款支付凭证等资料作为入账的依据。

　　2.股权转让合同的双方，应按“产权转移书据”计征印花税，适用税率为万分之五。通过二级市场转让上市公司的股权，应当征收证券交易印花税，从2007年5月31日起，暂按千分之三的税率征收，税款由证券公司负责代扣（收）代缴。

　　3.依据国税发[1993]45号、国税发[1997]71号文规定，外国公司或外籍个人转让境内企业的股权，应按规定征收预提所得税或个人所得税。

　　应纳税所得额=股权转让收入-转让日投资方享有目标公司的留存收益-投资计税成本

　　应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率

　　预提所得税税率为10%，个人所得税税率为20%.如果该国（或地区）与我国签订的避免双重征税协定有明确了优惠税率的，从其规定。

　　4.自然人通过二级市场转让股票或基金取得的价差，暂免征收个人所得税。转让非上市公司的股权，应按“财产转让所得”计征个人所得税。允许扣除的投资成本按下列原则确定：（1）以现金出资取得的投资，其投资成本为实际出资额。

　　（2）个人追加投资（包括用留存收益转增个人股本），其投资成本应当包括追加投资额。

　　（3）依据国税发[2006]144号文规定，接受捐赠的投资暂不征收个人所得税，处置股权时，允许扣除的投资成本为零。

　　5.依据国税发[1997]71号文等规定，外商投资企业发生的股权转让所得，应当并入当期所得总额征税，发生的股权转让损失，也允许在当年申报扣除。

　　股权转让所得（损失）=股权转让收入-转让日投资方享有目标公司的账面留存收益-投资计税成本

　　投资计税成本是指为取得该项投资支付对价的公允价加上支付的相关税费，不含投资前已宣告分配但尚未支付的股息。为该项投资发生的贷款费用、调研考察费用等投资费用，也应计入投资的计税成本，在处置时一并扣除。

　　6.依据国税函[2004]390号规定，内资企业发生的股权转让所得，应当并入当期所得总额征税，如果发生股权处置损失（包括转让、清算损失，不含投资发生实质性损害）不得用投资方的生产、经营所得弥补，只能用当年的其他投资所得（包括股息所得和股权转让所得）弥补，当年的其他投资所得不足弥补的，无限期结转扣除。股权转让所得（损失）的计算公式如下：

　　（1）如果一次性处置95%（含）以上的股权，股权转让所得（损失）=股权转让收入-转让日投资方享有目标公司的账面留存收益-投资计税成本，如果留存收益为负数，应当按零计算。

　　（2）如果一次性处置小于95%的股权，股权转让所得（损失）=股权转让所得（损失）=股权转让收入-投资计税成本。转让日，投资方享有的被投资单位的留存收益，应按股息所得处理。

　　内资企业的股权投资计税成本与外商投资企业基本一致，差别在于内资企业确认股息所得，因而为投资发生的贷款利息、投资费用等允许在发生的当期据实扣除，因而不计入计税成本。

　　还需注意，股权转让损失无需审批，但股权清算损失必须在报经主管税务机关批准后方可用投资所得弥补。

　　由于股息所得与股权转让所得的税收待遇不同，前者是免税或者补税，而后者必须全额征税，在一次性处置控股小于95%的股权时，如果保留盈余不分配，会导致股息所得转化为股权转让所得，投资方只有采取“先分配，再转让”，才能避免重复征税。