解读：《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》

　　结合国税发[2006]31号《关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》第八条第二款第六项、第七项规定：房地产开发企业建造的以上公共配套设施，属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理；出售的，按建造开发产品进行处理；出租的，按建造固定资产进行处理。既然以上开发产品可视为公共配套设施，就可以列入房地产开发成本，在计算土地增值税时作为扣除项目。

　　笔者理解，是为了避免房地产企业利用“毛坯房”和“精装房”的概念，将精装房价格分成房产售价和精装修价格，以逃避营业税和土地增值税。

　　例如：销售价值100万元的房屋，为了达到营销的目的。房地产公司找装修公司对房屋进行装修后对外销售就是我们称的“精装修房”，价格为120万元。分析：公司以精装房按120万元对外销售，应按120万元交纳5%的营业税6万元。装修公司按20万元交纳3%的营业税6000元。合计6.6万元。将房屋和装修分开销售，分开开发票：房屋100万元、装修20万元。房地产公司应交纳5万元的营业税。装修公司还是交纳6000元的营业税。合计5.6万元。由于房地产公司将房屋价格提高，导致了开发商多交纳营业税1万元。由于销售价格的增加，还可能引起土地增值税的增加，甚至大比例增加，最终造成开发商实际收益的减少，导致开发商想方设法来逃避税收。

　　共同成本费用，笔者理解是引用了国税发[2006]31号文件中“共同成本”的概念，共同成本的会计和税务归集内容和直接成本类似，属于因多个项目同时开发或者先后滚动开发而不能分清负担对象的部分。

　　通知明确规定了纳税人办理土地增值税清算的期限，纳税人自行清算的，应在满足清算条件之日起90日内办理相关手续；税务机关要求清算的，必须在税务机关限定的期限内办理相关手续；笔者理解隐含含义，土地增值税的滞纳金加处起始日期的确定应按此标准执行。

　　对纳税从办理土地增值税清算需要的资料作了更加详细和可操作的规定：（1）清算书面申请；（2）土地增值税申报表；（3）项目竣工决算报表、项目工程合同结算单；是否应提供政府部门或会计师事务所出具的基建工程项目审核报告。（4）国有土地使用权出让合同、取得土地使用权所支付的地价款凭证；受让土地使用权所支付的契税也应归入取得土地使用权所支付的款项之中。另外还有一个疑问的地方，假如某公司以评估后的土地使用权和其他企业合资成立一个新的房地产开发公司，土地使用权也办理了过户手续，但房地产开发公司并未实际支付地价款，此时土地增值税清算时应如何认定“取得土地使用权所支付的地价款凭证”。笔者理解如果投资方按国税发[2003]45号、财税[2006]21号文件的规定，计算缴纳了企业所得税和土地增值税后，房地产开发企业则可以按评估值确认取得土地使用权所支付的金额。同样的非货币性交易、债务重组等经济业务取得土地使用权，应如何认定“取得土地使用权所支付的地价款凭证，有待于明确。（5）银行贷款利息结算单；笔者认为如果房地产开发公司只有一个开发项目，银行贷款利息不存在分摊问题，如果存在多个开发项目，存在利息分摊，应按何种比例分摊，以及关注利息应资本化或者损益化的时间确认问题。（6）商品房购销合同统计表等资料。这是确认房地产转让收入完整性的一个重要证据。税务部门应加强和房产管理等部门的合作，对商品房的销售从源头上进行控管。如山东省地税局2006年在全省推广了房地产业税收管理软件，以加强全省房地产行业营业税、土地增值税、企业所得税的控管。

　　国家税务总局令[2005]14号《注册税务师管理暂行办法》第二十三条规定：注册税务师可承办下列涉税鉴证业务：（一）企业所得税汇算清缴纳税申报的鉴证；（二）企业税前弥补亏损和财产损失的鉴证；（三）国家税务总局和省税务局规定的其他涉税鉴证业务。国税函[2006]682号《国家税务总局关于非涉税中介机构从事涉税鉴证业务有关问题的批复》的规定：涉税鉴证业务涉及到国家税收利益，政策性强，质量要求高，对于不具备注册税务师行业执业资质、未纳入注册税务师行业监管的单位和其他中介机构一律不得承办涉税鉴证业务。

　　在此，国家税务总局明确了土地增值税清算税款鉴证报告应由税务中介机构（即税务师事务所）出具。

　　根据国家税务总局令[2005]14号第七条规定：各级税务机关应当依法支持注册税务师和税务师事务所执业，及时提供税收政策信息和业务指导。对税务师事务所承办的涉税服务业务，税务机关应当受理。对税务师事务所按有关规定从事涉税鉴证业务出具的鉴证报告，税务机关应当承认其涉税鉴证作用。税务师事务所及注册税务师应当对其出具的鉴证报告及其他执业行为承担法律责任。税务机关应当加强对税务师事务所及注册税务师的执业情况的监督和检查。

　　各省级税务机关会在出台的清算管理办法中对土地增值税鉴证报告的具体格式和内容作出详细说明，并对从事土地增值税鉴证的税务中介机构的资格认定、工作程序、法律责任等方面作出明确要求。

　　根据《税收征管法》第35条的有关规定，对核定征收土地增值税的情形作出了详细规定。这就要求房地产开发企业要建立规范的财务制度，就单个开发项目准确划分收入、成本、费用，准确核算扣除项目金额，并按规定时限自行清算或按税务机关的要求清算，否则可能享受的税收优惠得不到享受。

　　对纳税人销售或有偿转让清算时未转让的房地产，扣除项目应如何确定作出了明确规定。若纳税人某个开发项目按税务机关的要求进行了土地增值税清算，由于种种原因，又陆续发生了后期开发支出，譬如纳税人清算后对整个开发项目的修缮支出、清算时没有发票而清算后又取得发票的实际支出，特别是土地增值率处于适用税率边缘时，这部分支出应如何计入扣除项目，有待于各省出台具体的清算管理办法。

　　本通知的执行日期为2007年2月1日，适用范围应是各种经济性质的从事房地产开发业务的企业（包括内资企业和外资企业），各省地税机关会在最快的时间内出台适应本省实际情况的土地增值税具体清算管理办法。笔者理解，对以前各地已清算的土地增值税不会再追溯调整，未进行清算的开发项目则要适用本文件的相关规定。