增值税优惠政策下的相关会计事项处理

    税收在社会经济发展中发挥着重要的调节作用，而税收优惠是税收发挥其作用的一种重要手段。企业会计准则对于税收返还有关的会计处理做出了比较详细的规定，对于除税收返还外的其他优惠未予明确。本文就增值税相关优惠的会计处理进行分析。

    税收返还
    增值税涉及的税收返还包括即征即退、先征后退（返）。

    即征即退是指纳税人发生增值税应税行为，由税务部门先按税收规定征税，然后按规定即时退还的政策。因退还比例不同，具体又分为即征即退50%、即征即退80%、即征即退100%，实际税负超3%部分即征即退等。即征即退由税务部门负责退款，一般当月征收当月退还，较先征后退更具及时性，有利于增加纳税人的现金流量。现行增值税返还政策大部分采取即征即退的方式。

    先征后退（返）是指纳税人发生增值税应税行为，由税务部门先按税收规定征税，然后由财政部门按规定予以退还的政策。现行政策中，对化肥生产企业生产销售的钾肥，实行先征后返。对于先征后退，具体执行时又分先征后退50%、先征后退100%等，如经批准在新疆注册的出版单位出版的出版物实行先征后退100%政策，对新闻出版类报纸实行先征后退50%政策。

    税收返还属于政府补助的范围，应按照《企业会计准则——政府补助》规定，作为与收益相关的政府补助，直接计入当期损益。

    举例：甲公司为一般纳税人，销售自行开发生产的软件产品，根据《财政部、国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）规定，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。2013年，取得即征即退税款100万元。会计处理时（单位，万元，下同）：
    借：银行存款 100
    贷：营业外收入 100。

    企业所得税处理时，若符合不征税收入的确认条件，企业可以选择是否作为不征税收入处理。

    此外，由于增值税是价外税，出口货物前道环节所含的进项税额是抵扣项目，体现为企业垫付资金的性质，增值税出口退税，实质上是政府归还企业事先垫付的资金，不属于政府补助，会计上通过其他应收款科目核算。

    除税收返还外的税收优惠
    除上述税收返还的政策外，增值税还涉及减税、免税等形式。减税是指从应纳税款中减征部分税款。免税是指免征某一税种、某一项目的税款。根据《企业会计准则——政府补助》规定，政府补助是企业从政府直接取得的资产，不涉及资产直接转移的经济支持，不属于政府补助准则规范的政府补助，所以，除税收返还外的上述优惠不适用《企业会计准则——政府补助》的有关规定。下面我们针对几种主要情形分别进行分析。

    税控设备和技术维护费
    增值税税控系统专用设备抵减增值税额时，应将抵减的增值税额作为递延收益处理，随固定资产折旧分期计入损益。技术维护费抵减增值税额时，直接计入当期损益，冲减管理费用。以税控设备抵减增值税额为例，具体应区分纳税人类别分别处理。

    一般纳税人应在“应交税费——应交增值税”科目下增设“减免税款”专栏。例如甲公司购入增值税税控系统专用设备，取得专用发票，注明价款1000，税款170，预计使用年限5年，预计残值0。会计处理为：

    取得设备时，
    借：固定资产 1170
    贷：银行存款 1170。

    借：应交税费——应交增值税（减免税款） 1170
    贷：递延收益 1170。

    按月计提折旧时，
    借：管理费用 19.5
    贷：累计折旧 19.5。

    借：递延收益 19.5
    贷：管理费用 19.5。

    小规模纳税人不需另设“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，直接在“应交税费——应交增值税”科目核算，其余项目比照一般纳税人核算。

    产品免税
    某些政策规定，对纳税人销售的特定产品免征增值税。由于法律规定销售产品不需纳税，所以产品的销售价格是不含税的，企业定价时不必考虑销项税额，销售方向购货方收取的价款全部做收入处理。例如甲超市销售蔬菜一批，收取款项100万元。会计处理时，
    借：银行存款 100
    贷：主营业务收入 100。

    小微企业免税
    该政策对增值税小规模纳税人中月销售额不超过2万元的企业或非企业性单位，暂免征收增值税。由于该政策针对的是企业，而不是产品，销售产品时，仍应当按照规定计算应交增值税，并确认为应交税费。在企业达到规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期营业外收入。

    简易征收方法中的优惠
    《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税〔2009〕9号）中对实行简易征收办法的情形作出了规定，包括依4%征收率减半征收增值税，减按2%征收率征收增值税等。《财政部、国家税务总局关于简并增值税征收率政策的通知》（财税〔2014〕57号）调整为“按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税”，实际缴纳时，将税额的50%转入营业外收入。减按2%征收率征收增值税情况下，直接按2%的税率计提销项税额即可。