安徽省滁州市中级人民法院行政判决书（2020）皖11行终56号

国家税务总局滁州市税务局稽查局、国家税务总局滁州市税务局税务行政管理(税务)二审行政判决书

安徽省滁州市中级人民法院行政判决书(2020)皖11行终56号

　　上诉人(原审被告)国家税务总局滁州市税务局稽查局，住所地安徽省滁州市花园路85号，统一社会信用代码11341100MB18838291。

　　负责人 吉霖，该局局长。

　　委托代理人 马小，安徽江安律师事务所律师。

　　上诉人(原审被告)国家税务总局滁州市税务局，住所地安徽省滁州市花园西路85号，统一社会信用代码113411000032055386。

　　负责人 张昌德，该局局长。

　　出庭负责人 甄煜，该局副局长。

　　委托代理人 常春，该局法制科工作人员。

　　委托代理人 马小，安徽江安律师事务所律师。

　　被上诉人(原审原告)凯迪控股集团有限公司，住所地安徽省滁州市中都大道1555号，统一社会信用代码91341103556312536D。

　　法定代表人 朱启龙，该公司董事长兼总裁。

　　委托代理人 李荣法，北京国枫律师事务所律师。

　　委托代理人 赵义华，安徽元贞律师事务所律师。

　　上诉人国家税务总局滁州市税务局稽查局(以下简称市税务稽查局)、国家税务总局滁州市税务局(以下简称市税务局)因与被上诉人凯迪控股集团有限公司(以下简称凯迪公司)税务行政管理税务征收及行政复议一案，不服安徽省滁州市南谯区人民法院(2019)皖1103行初70号行政判决，向本院提起上诉。本院立案受理后，依法组成合议庭对本案进行了审理，现已审理终结。

　　原审法院查明：2010年8月16日，滁州市招商局(甲方)与凯迪公司(乙方)签订一份投资协议书，乙方决定在滁州投资兴业。协议约定了投资的数额、项目、占地面积、优惠政策、双方义务、违约责任等。协议签订后，凯迪公司通过招拍挂取得了上述建设用地，并陆续投入资金进行开发建设。2016年7月，滁州市地方税务局征管分局委托亚太鹏盛税务师事务所股份有限公司安徽分公司对凯迪公司2013、2014、2015年企业所得税进行评估鉴证，根据该所出具的评估鉴证报告，凯迪公司无需缴纳2013年至2015年的企业所得税。

　　滁州市地方税务局稽查局于2017年5月8日作出的滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书载明：我局于2016年12月12日至2017年1月13日对你单位2011年1月1日至2015年12月31日地方税收及基金、附加申报缴纳情况进行了检查，载明了违法事实，处理决定如下：对凯迪公司2011-2013年度少申报缴纳的企业所得税29113818.1元,依法予以追缴,并从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。限你单位自收到本决定书15日内到滁州市地方税务局办税服务分局，将上述应补缴的企业所得税29113818.1元，以及应按规定加收的滞纳金缴纳入库，并进行相关账务调整。逾期未缴，按规定强制执行。2017年5月9日,滁州市地方税务局稽查局向凯迪公司送达了滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书。2017年8月15日，滁州市地方税务局稽查局作出并向凯迪公司送达的滁地税催[2017]1号催告书载明：“我局于2017年5月9日向你单位送达滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书，但你单位在法定期限内仍未缴清税款29113818.1元，现向你单位催告，请你单位自收到本催告书之日起十日内到滁州市地方税务局办税服务分局缴纳税款及滞纳金。逾期未履行义务，我局将依法强制执行。2017年8月25日至2018年4月26日,凯迪公司多次共缴纳税款29113818.1元、滞纳金4819138.04元。

　　2018年8月9日，市税务稽查局向凯迪公司送达滁税稽通[2018]10号税务事项通知书，通知凯迪公司“因税务机构改革，原对你单位开展检查的滁州市地方税务局稽查局现已变更为市税务稽查局，将继续对你单位开展后续的执法事项”。2018年8月29日，市税务稽查局作出滁税稽强催[2018]1号催告书，载明：“本机关于2017年5月9日向你单位送达滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书，你单位在法定期限未履行或未完全履行本机关作出的行政决定”。根据《中华人民共和国行政强制法》第三十四条、第三十五条、第四十五条规定，现依法向你单位催告，请你单位自收到本催告书之日起二日内履行下列义务：1、缴纳自税款滞纳之日起，依法加收万分之五的滞纳金21764504.84元。逾期未履行义务的，本机关将依法强制执行。2018年9月13日,市税务稽查局作出并向凯迪公司送达滁税稽强扣[2018]1号税收强制执行决定书,决定从凯迪公司交通银行、徽商银行等银行账户扣缴滞纳金21764504.84元。后作出并向交通银行、徽商银行等送达滁税稽扣通[2018]1号、2号、3号、4号、5号扣缴税收款项通知书，共从凯迪公司账户中扣缴21764504.84元。

　　后凯迪公司向该院提起行政诉讼，请求：撤销市税务稽查局于2018年9月13日作出的滁税稽强扣[2018]1号税收强制执行决定书;市税务稽查局返还凯迪公司人民币26583642.88元等。该院于2019年3月21日作出(2018)皖1103行初37号行政判决：一、撤销市税务稽查局作出的滁税稽强扣[2018]1号税收强制执行决定书;二、市税务稽查局返还凯迪公司人民币21764504.84元;三、驳回凯迪公司的其他诉讼请求。市税务稽查局不服该判决提起上诉，滁州市中级人民法院于2019年6月24日作出(2019)皖11行终55号行政判决，驳回上诉，维持原判。2019年7月24日，市税务稽查局作出滁税稽通[2019]16号税务事项通知书载明：“由于你单位未完全履行已送达生效的滁州市地方税务局稽查局税务处理决定书(滁地税稽处[2017]12号)所作出的处理决定，未足额缴纳按照《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条和《中华人民共和国行政强制法》第四十五条第二款规定计算加收的滞纳金。即应缴滞纳金为26513761.82元，已缴滞纳金4819138.04元,应缴未缴的滞纳金21694623.78元(滞纳金的加收标准、计算方法及具体金额等详见滞纳金计算表)。对你单位应缴未缴的滞纳金21694623.78元,限你单位于收到本通知书之日起7日内申报缴纳。后凯迪公司向市税务局申请行政复议，市税务局受理后，向凯迪公司送达了受理行政复议申请通知书，向市税务稽查局送达了行政复议答复通知书;2019年10月16日，市税务局作出并向凯迪公司送达滁税复决字[2019]7号行政复议决定：维持市税务稽查局作出催缴应缴未缴滞纳金的税务行政行为(滁税稽通[2019]16号税务事项通知书)。凯迪公司不服，提起行政诉讼。

　　原审法院认为：本案中，凯迪公司对2011年和2012年其从滁州经济技术开发区征迁和社区建设管理中心取得的拆迁补偿款119095300元是否应缴纳企业所得税，因其对投资协议书及税收政策的理解存在偏差，未将政府补贴及时确认为当期损益，不存在偷税的主观故意。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十五条，《中华人民共和国税收征管法》第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十三条，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条规定的补缴和追征税款、滞纳金的期限，自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起计算。滁州市地方税务局稽查局于2017年5月9日作出滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书，限凯迪公司自收到本决定书之日起15日内补缴税款及滞纳金，未查明或认定凯迪公司少缴税款日期。市税务稽查局作出的滁税稽通[2019]16号税务事项通知书，决定分别从2012年6月1日、2013年6月1日、2014年6月1日开始加收凯迪公司2011年至2013年滞纳金无法律依据。综上，市税务稽查局作出的滁税稽通[2019]16号税务事项通知书认定事实不清,依据不足。市税务局作出的行政复议决定认定事实不清。经该院审判委员会讨论决定,依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条之规定，判决：撤销被告国家税务总局滁州市税务局稽查局作出的(滁税稽通[2019]16号)税务事项通知书和被告国家税务总局滁州市税务局作出的(滁税复决字[2019]7号)行政复议决定书。案件受理费50元,由被告国家税务总局滁州市税务局稽查局负担。

　　上诉人市税务稽查局上诉称：1.原判认定税务处理决定书未查明或认定凯迪公司少缴税款日期与事实不符。原滁州市地方税务局稽查局依法作出的滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书的违法事实部分、处理决定部分不仅告知了补缴税款的所属期，同时还告知了加收滞纳金的起始时间即“从滞纳税款之日起”。依据《中华人民共和国企业所得税法》第五十四条第三款、《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第六十八条规定，这应该属于法庭可以直接认定的事实。而凯迪公司作为一个财务健全的纳税人，也应当知晓上述规定。《中华人民共和国行政强制法》第四十五条规定只要求行政机关将“加处罚款或者滞纳金的标准”告知当事人，没有其他任何法律要求将“少缴税款日期”告知当事人。2.滁税稽通[2019]16号税务事项通知书是依据已生效的滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书作出的，责令凯迪公司限期缴纳剩余未缴清的滞纳金，事实清楚，且有明确的法律依据。3.滁税稽通[2019]16号税务事项通知书仅是告知凯迪公司依法履行缴纳滞纳金义务的催缴税款文书。该文书作出的依据是已生效的滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书，该文书为拟作出行政强制行为而实施的准备等过程性行为，不属于人民法院行政诉讼受案范围。故原判事实认定错误，适用法律错误，请求二审法院撤销原判，驳回凯迪公司的诉讼请求。

　　上诉人市税务局上诉称：1.原判认定滁税稽通[2019]16号税务处理决定书未查明或认定凯迪公司少缴税款日期与事实不符。2.原判认定滁税稽通[2019]16号税务事项通知书加收滞纳金无法律依据，与事实不符。3.原判对已生效的税务处理决定书审查违反纳税争议复议前置规定。4.税务事项通知书为拟作出行政强制行为而实施的准备等过程性行为，不属于人民法院行政诉讼受案范围。5.对凯迪公司补缴和追征税款、滞纳金的期限应从稽查开始的时间2016年12月起算。故原判事实认定错误，适用法律错误，请求二审法院撤销原判，驳回凯迪公司的诉讼请求。

　　被上诉人凯迪公司辩称：1.税务机关无权要求其公司补缴税款及滞纳金。《中华人民共和国企业所得税法》第五十四条规定，企业所得税分月或者分季预缴;企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款;企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款;企业在报送企业所得税纳税申报表时，应当按照规定附送财务会计报告和其他有关资料。如果企业少缴税款，那么该少缴税款需加收滞纳金的起算日期应当是各月份或季度终了的十五日后的次日，而不是年度终了之日起五个月期满后的次月一号。市税务稽查局作出的税务处理决定书没有查明或认定该少缴税款应加收滞纳金的计算日期，并称这是纳税人应当知晓，并自行确定其加收滞纳金的“滞纳税款之日”没有法律依据。另外，其公司取得税务处理决定书中所称拆迁补偿款的时间分别是2011年10月20日32445300元，2011年12月10000000元，2011年12月2日15000000元，2012年1月10日11650000元，即使该拆迁补偿款应当计入营业外收入缴纳企业所得税，前三笔款项应申报缴纳企业所得税时间为2012年1月15日之前，第四笔款项应申报缴纳企业所得税的期限为2012年4月15日之前。税务处理决定书作出的时间为2017年5月8日，也超过了《中华人民共和国税收征管法》第五十二条的规定的期限。市税务稽查局、市税务局称自立案稽查时间计算五年没有事实和法律依据。2.税务事项通知书缺乏事实和法律依据。市税务稽查局在税务处理决定书中未查明或认定少缴税款日期，导致其在税务事项通知书的所附滞纳金计算表中擅自将少缴税款起算日期分别认定为2012年6月1日、2013年6月1日和2014年6月1日缺乏事实依据。税务事项通知书未告知其公司作出该文书程序上的法律依据，应视为无法律依据。3.其公司起诉属于人民法院案件审理范围。税务事项通知书发文的对象是其公司，并要求其公司履行金钱给付义务的内容很具体，有金额、时间等，直接侵害了其公司利益，显然不是行政机关的内部活动或行为，不属《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》中规定的行政机关内部的准备、论证、研究、层报等过程性行为。4.原审法院对税务处理决定书审查不违反法律规定。原审法院并未就税务处理决定书受理立案。税务处理决定书作为一项行政行为，具有既定效力，但是生效并不等于合法，行政相对人只是失去了起诉的权利，不等于该行政行为合法。在本案中，市税务稽查局、市税务局将税务处理决定书作为本案证据提交，原审法院审查其真实性、合法性和关联性，是必须进行的程序。5.主管税务机关对案涉拆迁补偿款未计入营业外收入补缴企业所得税负有责任，不应对其公司加收补缴税款滞纳金。其公司在原审期间提交的亚太鹏盛税务师事务所股份有限公司安徽分公司出具的《证明》，原审法院依职权调取的《评估鉴证报告》证实，其公司是由于征得了主管税务机关(滁州市地方税务局征管分局)的同意才未将119095300元拆迁补偿款调整计入应纳税所得缴纳企业所得税。《证明》和《评估鉴证报告》虽然于2016年作出，但是其内容都是与本案涉及的拆迁补偿款有关，市税务稽查局、市税务局未提出相反证据予以反驳，上述两份证据真实性、合法性及证明效力均已经成立。市税务稽查局、市税务局认为该鉴证报告作出的时间为2016年，故与本案2011、2012和2013年的补缴税款无关的意见不成立。其公司不存在偷税的主观故意。综上，请求二审法院驳回上诉，维持原判。

　　市税务稽查局向原审法院提交的证据、依据有：1.税务处理决定书、税务文书送达回证证明，[2017]12号税务处理决定书已依法送达凯迪公司，凯迪公司未在法定期限内向原滁州市地税局申请复议，故该税务处理决定书已经生效;2.关于分期缴纳税款的报告证明，凯迪公司对应补税款29113818.1元没有异议，进一步证明[2017]12号税务处理决定书认定凯迪公司违法事实的客观性;3.税务事项通知书、送达回证证明，其单位依据[2017]12号处理决定书作出税务行政行为。

　　市税务局向原审法院提交的证据、依据有：1.《税务处理决定书》(滁地税稽处[2017]12号)及送达回证证明，该案涉税事项经原滁州市地方税务局稽查局于2017年5月9日向凯迪公司送达，凯迪公司未在法定的复议期限申请行政复议;2.滁税稽通[2019]16号税务事项通知书及送达回证证明，市税务稽查局要求凯迪公司按照滁地税稽处[2017]12号税务事项通知书的要求继续履行相关义务;3.滁税复受字第[2019]5号国家税务总局滁州市税务局受理行政复议申请通知书及送达回证证明，市税务局依法受理凯迪公司提起的行政复议;4.滁税复受字第[2019]5号国家税务总局滁州市税务局行政复议答复通知书及送达回证证明，市税务局依法要求市税务稽查局限期提交书面答复;5.滁税稽答[2019]2号市税务稽查局行政复议答复书证明，市税务稽查局按期提供书面答复及相关证据;6.滁税复字第[2019]7号国家税务总局滁州市税务局行政复议决定书及回证证明，市税务局依法作出行政复议决定并送达。

　　凯迪公司向原审法院提交的证据、依据有：1.税务事项通知书证明，市税务稽查局再次要求其公司补缴企业所得税滞纳金;2.亚太鹏盛税务师事务所股份有限公司安徽分公司出具的证明一份证明，原滁州市地方税务局征管分局聘请外部鉴证机构进行审计,同意凯迪公司收到的滁州市政府的奖励款不作为营业外收入处理,无需申报缴纳企业所得税;3.行政复议决定证明，市税务局作出复议决定维持了市税务稽查局的《税务事项通知书》;4.(2018)浙06行终75号行政裁定书证明，在该裁定书中法院认为税务处理决定书所认定的事实，并不属于《最高院关于行政诉讼证据的若干规定》第六十八条中，法院可以直接认定的事实，也不属于该规定第七十条规定的生效的人民法院判决文书，或仲裁机构裁决文书确认的可以作为定案依据的事实;5.(2013)深中法行终字第126号行政判决书证明，法律法规并没有规定一律以法定汇算清缴的期限(次年即次年的5月31日)或者实际汇算清缴日期，作为少缴税款的起算日。市税务稽查局错误适用法律，追缴其公司2011/2012年度的企业所得税。

　　上述证据均随卷移送本院。

　　二审期间，凯迪公司向本院提交了四份拆迁补偿款汇兑凭证证明，其公司于2011年10月20日32445300元拆迁补偿款，2011年12月23日10000000元拆迁补偿款，2011年12月21日15000000元拆迁补偿款，2012年1月10日11650000元拆迁补偿款。

　　经审查，原判对证据的认定符合法律规定，凯迪公司提交的四份拆迁补偿款汇兑凭证与滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书、滁税稽通[2019]16号税务事项通知书中载明的相关款项数额、年度不冲突，且此证据证明内容与原判认定事实不冲突。本院对原判查明的案件事实依法予以确认。

　　本院认为，本案争议焦点是:一、凯迪公司对市税务局作出的维持市税务稽查局作出催缴应缴未缴滞纳金的税务行政行为(滁税稽通[2019]16号税务事项通知书)的滁税复决字[2019]7号行政复议决定书提起诉讼是否属于法院受理范围;二、滁税稽通[2019]16号税务事项通知书是否应予撤销。

　　关于凯迪公司起诉是否属于法院受理范围问题。认定是否属于可诉的行政行为，应当考察该行政行为是否具有对外性、是否属于行政主体作出的行为、是否具有处分性等。对于程序性行政行为，如果该行为不涉及终局性问题，对相对人的权利义务没有实质影响的，属于不成熟的行政行为，不具有可诉性，相对人提起行政诉讼的，不属于人民法院受案范围。但如果该程序性行政行为具有终局性，对相对人权利义务产生实质影响，并且无法通过提起针对相关的实体性行政行为的诉讼获得救济的，则属于可诉行政行为，相对人提起行政诉讼的，属于人民法院行政诉讼受案范围。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议;对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条规定，税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。本案中，市税务稽查局、市税务局提交的滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书、滁税稽通[2019]16号税务事项通知书证明，该税务事项通知书确认上述税务处理决定书没有的滞纳金数额及计算滞纳金的起止日期。市税务局提交的滁税复决字[2019]7号行政复议决定书及凯迪公司提交的行政起诉状证明，凯迪公司因认为上述税务事项通知书关于滞纳金的计算和征收方式违反法律规定，没有法律依据等问题向市税务局申请复议，后因对复议决定不服起诉。故凯迪公司诉讼符合法律规定，属于法院行政诉讼的受案范围。

　　关于滁税稽通[2019]16号税务事项通知书是否应撤销问题。加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止。补缴和追征税款、滞纳金的期限，自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起计算。因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。本案中无证据证明，凯迪公司有偷税、抗税、骗税行为，滁税稽通[2019]16号税务事项通知书及其所依据的滁地税稽处[2017]12号税务处理决定书均未确定凯迪公司应缴税款的缴纳期限，但该通知书直接决定分别从2012年6月1日、2013年6月1日、2014年6月1日开始加收凯迪公司2011年至2013年滞纳金，与法律、法规规定不符。

　　综上，滁税稽通[2019]16号税务事项通知书对加收滞纳金的起止计算缺乏事实和法律依据，市税务局滁税复决字[2019]7号行政复议决定书不符合法律、法规规定。市税务稽查局、市税务局的上诉理由均不能成立，本院依法不予支持。原判认定事实清楚，适用法律、法规正确，审判程序合法。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第(一)项之规定，判决如下：

　　驳回上诉，维持原判。

　　二审案件受理费50元，由上诉人国家税务总局滁州市税务局稽查局、国家税务总局滁州市税务局负担。

　　本判决为终审判决。 　　

审判长 宋珺梅

审判员 王忠良

审判员 苏春琴

二〇二〇年五月二十九日

书记员 施承文

　　附：本案适用法律条款：

　　第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：

　　(一)原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定;

　　(二)原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的，依法改判、撤销或者变更;

　　(三)原判决认定基本事实不清、证据不足的，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判;

　　(四)原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审。

　　原审人民法院对发回重审的案件作出判决后，当事人提起上诉的，第二审人民法院不得再次发回重审。

　　人民法院审理上诉案件，需要改变原审判决的，应当同时对被诉行政行为作出判决。