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二、金融服务业征收增值税的国际经验比较
不少国家都将金融服务业纳入增值税的征收范围，其做法可为我国金融服务业由课征营业税转征增值税的改革提供有益的借鉴。OECD在1998年的《金融服务业间接税待遇报告》[3]中将金融服务业细分为27项，结合行业分类和盈利模式将金融服务分为三大类：金融中介服务、直接收费的金融服务和间接收费的金融服务。其中，金融中介服务和间接收费的金融服务构成金融服务的核心内容，包括货币结算、证券交易、保险、投资管理等；而直接收费的金融服务则包括安全保管、业务咨询等。直接收费的金融服务可以比较容易纳入发票抵扣制增值税的税基而不会增加纳税人遵从成本和税务机关征管成本。而金融中介服务和间接收费的金融服务则由于收入性质难以区分、销项税额难以确定等原因使发票抵扣型增值税制的实施面临许多困难。
因此，由于金融服务业的复杂性与特殊性，各国对金融服务业征收增值税有许多不同做法。从征税方法看，金融服务业的增值税征收大体可以分为三种类型：免税法（欧盟模式）、零税率法（新西兰模式）、进项税额固定比例抵扣法（澳大利亚—新加坡模式）。
（一）免税法（欧盟模式）
免税法，即对金融服务业免征增值税。这种对金融服务业免征增值税的模式是欧盟1977年在第六号增值税指令中提出的。由于金融服务业本身的收益难予确定，加之金融服务业竞争激烈，因而大多数欧盟成员国对全部或大部分金融服务项目均免征增值税，只对有限的一些直接收费服务征税。如根据欧盟第六号增值税指令，27个欧盟成员国对保险业收入全部免征增值税；有超过20个欧盟成员国对信贷相关业务、中间业务等收入免税。这种方法避免了对金融中介服务和间接收费服务价值确定这一最棘手问题，从而降低了征管成本和遵行成本，但因其导致免税金融服务相关的进项税额不能获得抵扣，破坏了增值税抵扣链条的完整性，给企业和个人带来不同的影响。也就是说，当金融服务对象为企业时就会造成重复课税，而当金融服务对象为个人时又会造成少课税。
（二）零税率法（新西兰模式）
为了避免对部分金融服务免税引起的重复课税问题和扭曲经济影响，新西兰采用了一种金融服务业增值税模式，称为零税率法。具体做法是对金融中介和间接收费的金融服务适用零税率，对直接收费的金融服务仍按一般方法课税。这种方法将所有的金融服务纳入增值税体系，允许金融机构抵扣全部进项税额。零税率法的最大优点在于完全消除了重复课税问题，在一定程度上降低了征管成本，也使得金融服务和其他出口商品一样处于零增值税价格，非常有利于提高一国金融部门的竞争力。但零税率法也有局限性：一是与传统的免税制度相比，零税率法会带来较大的财政收入损失;二是金融中介服务、直接收费和间接收费的金融服务之间有时很难区分，因各项收入适用税率不同，存在在不同类别服务间转移收入的可能。
（三）进项税额固定比例抵扣法（澳大利亚—新加坡模式）
澳大利亚和新加坡的金融服务业增值税课税模式相当于上述两种模式的折中，称为进项税额固定比例抵扣法，即在保持免税的同时允许一定比例的进项税额抵免。根据金融服务部门免税服务提供的对象不同，其进项税额的处理不同。当免税服务提供给缴纳增值税的纳税人时，免税服务就视同应税服务处理，相应抵扣进项税额;当免税服务提供给非缴纳增值税的其他纳税人时，则不允许抵扣。因此，金融部门须将提供给缴纳增值税客户的免税服务与提供给非缴纳增值税的其他客户的免税服务区分开来。在实践中，澳大利亚对免税金融服务规定的进项税额抵扣率是25%。新加坡则按不同行业规定不同的进项税额抵扣率为42%～96%不等，一年一定。例如，新加坡商业银行2009年的抵扣率为总进项税额的96%。进项税额固定比例抵扣法的最大优点在于税收征管简便。这种方法既考虑到了免税法下的重复课税问题，也降低了进项税额在应税服务与免税服务之间因分摊造成的征管复杂程度。 |
