一、限售股转让按照“金融商品转让”项目缴纳增值税 《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1《营改增试点实施办法》附录“销售服务、无形资产、不动产注释”第一条“销售服务”第(五)项“金融服务”第4点“金融商品转让”规定:“金融商品转让,是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。其他金融商品转让包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。”上市公司的流通股票、限售股票均属于有价证券,因此,限售股解禁后的转让行为,按照“金融商品转让”项目缴纳增值税。但根据财税[2016]36号文附件3第一条第(二十二)项的规定,个人从事金融商品转让业务免征增值税。 二、按照“金融商品转让”计缴增值税的要点 (1)适用税率/征收率。金融商品转让的纳税人包括一般纳税人(一般计税,税率为6%)和小规模纳税人(简易计税,征收率3%)。资管产品管理人运营资管产品过程中发生的增值税应税行为,暂适用简易计税方法,按照3%的征收率缴纳增值税。 (2)计算公式。财税[2016]36号文附件2第一条第(三)项规定,金融商品转让,按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差,按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差,可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵,但年末时仍出现负差的,不得转入下一个会计年度。根据以上规定,金融商品转让的含税销售额=∑(当期卖出价-买入价)-当年前期负差,不含税销售额=含税销售额÷(1+税率或征收率),存在不同金融商品转让在同一年混合抵扣的情况,但是跨年时则不得结转。上述式中买入价为股票、股权初始买入价,不得扣除买入过程中支付的任何费用和税金。 金融商品的买入价,可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算,选择后36个月内不得变更。 (3)发票开具。根据财税[2016]36号文附件2第一条第(三)项规定,金融商品转让不得开具增值税专用发票,只能开具普通发票。 三、“金融商品转让”的会计处理 金融商品实际转让月末,如产生转让收益,则按应纳税额借记“投资收益”等科目,贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目;如产生转让损失,则按可结转下月抵扣税额,借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目,贷记“投资收益”等科目。交纳增值税时,应借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。年末,本科目如有借方余额,则借记“投资收益”等科目,贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目。 四、限售股“买入价”的确定 限售股买入价的确定,事关限售股转让增值税的正确计算,政策规定列表如下:
税总稽便函[2017]173号文曾明确,国家税务总局公告2016年第53号第五条规定解禁日前取得的转增股不考虑除权除息因素,分别以复牌日开盘价、IPO发行价和停牌收盘价为买入价。解禁后所持有的限售股在解禁后发生的送转股,应按无偿取得股票处理,即该部分送转股买入价为0;分批转让解禁限售股股票及解禁日后的送转股的,按加权平均法计算每批的买入价。 六、案例计算 甲私募股权投资基金2018年投资拟上市公司乙,2019年5月乙公司上市,发行价8元/股,甲持股1000万股,锁定期1.5年,2020年11月解禁。2020年5月乙公司10股转增10股,甲持股2000股。2020年11月解禁后卖出1500股,卖出金额为20000万元。2021年5月,乙公司10股送2股转3股,甲累计得到送转股250万股(不限售),共持有750万股,除权日收盘价为15元/股。2021年10月卖出700万股,卖出金额为10000万元。假如甲私募股权基金无其他投资业务。计算2020年、2021年应缴纳的增值税。 解析:解禁前的转股也为限售股,即限售股为2000万股,限售股“买入价”为上市公司股票首次公开发行的发行价,即8元/股,买入价总额为12000万元,2020年应交纳增值税=(20000-12000)÷(1+6%)×6%=452.83(万元)。解禁后送转股“买入价”为0,750万股的总“买入价”为4000(500×8+250×0)万元,700万股的买入价=4000×700/750=3733(万元),2021年应交纳增值税=(10000-3733)÷(1+6%)×6%=354.74(万元)。 |
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