近年来,随着我国经济的发展,我国城市建设日新月异,城市规模处于不断的高速扩张的进程之中。城市化进程不断加快,人居环境日益改善,使我们的生活变得更便捷、更舒适,同时也提升了城市形象。这一切都需要对我们生活的城市进行系统、全面的规划、改造。城市改造需要的道路拓宽、建设广场、新增绿地、搬迁市区工业企业等等问题都会涉及到原有居民、企业的拆迁安置问题。本文针对在城市改造拆迁安置过程中,对居民、企业所收到拆迁偿款事项,从会计及涉税方面进行分析。 目前,城市改造都是以政府为主导进行的。由政府或政府有关主管部门根据审批通过的城市规划确定进行城市改造的搬迁安置,具体由政府土地收储中心受国土资源部门的委托将拆迁安置的土地先行收回进行重新规划,妥善处理好出让地块内的土地收购和房屋拆迁安置补偿事项,再通过招标、拍卖形式将土地使用权出让。房地产公司通过参加招标或拍卖,签订拍卖成交确认书,并在规定的期限内交付土地出让金,获得国有土地使用权。在此模式下,城市的拆迁改造完全处于政府的控制之下。 一、拆迁补偿的形式 根据《城市房地产拆迁管理条例》的规定,房屋拆迁补偿有三种形式,即产权调换、作价补偿、产权调换与作价补偿相结合。 (2)作价补偿。 (3)产权调换和作价补偿相结合。 二、收取拆迁补偿费的会计处理 政府拆迁安置时被拆迁人收到的拆迁补偿款的会计处理,财政部 2005年8月15日下发的《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》(财企[2005]123号)做出了相关的规定。该文件适用的范围是企业因城镇规划、库区建设等公共利益需要搬迁而收到政府给予的相应补偿款。 企业收到政府拨给的搬迁补偿款,作为“专项应付款”核算。搬迁补偿款存款利息,一并转增“专项应付款”。因搬迁出售、报废或毁损的固定资产,作为固定资产清理业务核算,其净损失核销“专项应付款”;机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用,直接核销“专项应付款”;用于安置职工的费用支出,直接核销“专项应付款”。企业搬迁结束后,“专项应付款”如有余额,作调增“资本公积金”处理,由此增加的“资本公积金”由全体股东共享:“专项应付款”如有不足,应计入当期损益。 三、迁补偿款的涉税处理 另外根据《营业税税目注释》(国税发[1993]149号)的规定,土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为不征收营业税。但该文件只是对国家收回土地使用权而给与使用者的补偿不征收营业税,但是政府支付给被拆迁人的补偿款是包含土地使用权的补偿款及土地上的建筑物、构筑物等土地附着物的补偿款。因此该文件也不完全适用拆迁补偿款的涉税处理。 由于税务总局文件的不明确性,使各地税务机关在实际操作时无所适从。为解决此现状,各地税务机关根据各地实际情况自行制定了一些拆迁补偿款项营业税税务处理的规定。重庆地方税务局关于《旧城改造房屋拆迁过程中有关营业税政策的通知》(渝地税发[2002]156号)规定,被拆迁人与拆迁人实行房屋产权调换形式补偿的,被拆迁人因房屋结构和面积原因所取得的结算价款,暂不征收营业税及附加税费;在拆迁原房过程中,被拆迁人选择货币补偿(安置)方式,所取得的货币补偿(安置)价款,暂不征收营业税及附加税费。广东省《关于旧城拆迁改造有关营业税问题的批复》(粤地税函[1999]295号)规定,在城市改造建设中支付给被拆迁户得拆迁补偿收入,凡经县级以上政府批准,国土局及有关房地产管理部门发出公告,限期拆(搬)迁的地(路)段的,被拆迁户取得的拆迁补偿收入(包括货币、货物或其他经济利益)暂不征收营业税。 山东省则没有做出明确的规定,实务中各地市税务机关操作依据两个原则,一是城市拆迁改造必须是在政府主导下进行的,第二是被拆迁方取得的拆迁补偿费必须是由政府财政支付的。在这两个前提下被拆迁户取得的拆迁补偿收入可免征营业税。 山东省由于没有明确的政策规定,各地税务机关在执行当中可能会出现千差万别的结果。建议企业在遇到此类业务时多与主管税务机关进行沟通,尽可能的降低税收风险。 2、企业所得税 但对于机器设备重新安装、调试等原因发生的费用,直接核销“专项应付款”的规定,同税法的规定存在时间性差异。按照规定机器设备的安装、调试所发生的费用应予资本化,通过计提折旧的形式税前扣除。 另外,财企[2005]123号文中提到用于安置职工的费用是在“专项应付款”中支付,此处的安置职工的费用我们认为应该是被拆迁企业利用拆迁之际对企业的经营做出调整,由此出台一系列优惠政策鼓励职工“一次性买断工龄”或是解除劳动合同,在此情况下支付给职工的安置费用,事实上很多的被拆迁企业都使会采取此种办法“减员增效”。财企[2005]123号文的规定在这一点上跟税法在一定程度上存在差异,国家税务总局《关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税税前扣除问题的批复》(国税函[2001]918号)规定,企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴,以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出(包括买断工龄支出)等,原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大,一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的,可以在以后年度均匀摊销。具体摊销年限,由省(自治区、直辖市)税务局根据当地实际情况确定。山东省国家税务局转发《国家税务总局关于企业支付给职工的一次性补偿金在企业所得税税前扣除问题的批复》的通知(鲁国税函[2001]733号)规定,一次性扣除对企业所得税收入影响较大的,可由市级国税局确定,在2-3年的时间内扣除。因此,职工安置费的扣除年限若确定为2-3年的时间,则又会出现税前扣除的时间性差异。 ⑵外资企业所得税 ②企业取得搬迁补偿费收入,凡搬迁后不再重置与搬迁前相同或类似性质和用途的固定资产的,根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第44条的规定,应将上述搬迁补偿费收入加各类拆迁固定资产的变卖收入减除各类拆迁固定资产的折余价值及处置费用后的余额,计入企业当期应纳税所得额,计算缴纳企业所得税。 依照财企[2005]123号规定进行的会计处理与国税函[2003]115号的规定存在差异之处,在企业所得税汇算清缴时作纳税调整。 3、个人所得税 另外,2005年财政部、国家税务总局《关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知》(财税[2005]45号)规定,对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款,免征个人所得税。 从文件适用范围上看财税[2005]45号文件应比国税函[1998]428号的范围更加广泛。被拆迁人按有关标准取得拆迁补偿款免征个人所得税。 4、土地增值税 《土地增值税暂行条例实施细则》第11条进一步规定,因国家建设需要依法征用、收回的房地产,是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。财政部、国家税务总局刚刚下发的《关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)对实施细则的第11条作了进一步的解释,文件规定,因“城市实施规划”而搬迁,是指因旧城改造或因企业污染、扰民(指产生过量废气、废水、废渣和噪音,使城市居民生活受到一定危害),而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁的情况;因“国家建设的需要”而搬迁,是指因实施国务院、省级人民政府、国务院有关部委批准的建设项目而进行搬迁的情况。 根据财税[2006]21号的规定,符合上述免税规定的单位和个人,须向房地产所在地税务机关提出免税申请,经税务机关审核后,免予征收土地增值税。 在此我们将以某内资企业为例,对企业收取拆迁补偿费业务的整个处理过程进行分析。 SDS水泥厂是山东省内水泥支柱企业,随着城市的发展SDS水泥厂已是身处闹市,粉尘污染已严重影响到周围居民的正常生活,成为市区的污染大户,政府决定对其进行腾笼换业,将整个生产厂区迁出市区。为顺应政府规划,SDS水泥厂决定实施腾笼换业将全部生产部门迁出市区,既可以净化市区的环境,有可以盘活存量资产实现资源优化配置。 在实施腾笼换业的过程中,政府财政按每平方米2300元的价格拨付了3800万元的搬迁补偿款作为拆迁补偿款。该厂拆迁资产的原值26800万元累计折旧15400万元,拆迁过程中发生清理费用21万元,拆迁设备的运输、调试等费用共计发生145万元,员工安置费按员工实际工龄每年每人1200元发放共计260万元。 |
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