企业会计制度与税法的差异分析之十一（或有损失的差异分析）

或有损失的差异分析

根据《企业会计准则——或有事项》的定义，或有事项指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。常见的或有事项有：商业票据背书转让或贴现、未决诉讼、未决仲裁、产品质量保证等。

准则规定：如果与或有事项相关的义务同时符合以下条件，企业应将其确认为负债：（1）该义务是企业承担的现时义务；（2）该义务的履行很可能导致经济利益流出企业；（3）该义务的金额能够可靠地计量。其中，“很可能导致经济利益流出企业”是指履行因或有事项产生的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50% 但尚未达到基本确定的程度；“该义务的金额能够可靠地计量”指对因或有事项产生的现时义务的金额能够合理地估计。企业在确认或有事项时，对将从第三方得到补偿金额不应从中扣除。

在确认最佳估计数时，应分两种情况考虑：（1）当所需支出存在一个金额范围时，合理的估计数应是该范围的上下限金额的平均数。（2）如果不存在一个金额范围，则应按如下原则确定合理的估计数：或有事项涉及单个项目时，最佳估计数按最可能发生金额确定；或有事项涉及多个项目时，按各种可能发生的金额及其发生概率计算确定。

例：华远公司于当年受到另一家计算机公司的起诉，原告声称华远公司侵犯了该公司的软件版权，要求华远公司予以赔偿，赔偿的金额为50万元，在应诉过程中，华远公司发现，诉讼所涉及软件主体部分是有偿委托第三家计算机公司开发的。如果这套软件确有侵权问题，第三家公司应当承担连带责任，对华远公司予以赔偿。企业在年末编制会计报表时，根据法律诉讼的进展情况以及律师的意见，认为对原告予以赔偿的可能性在50%以上，最有可能发生的赔偿金额为30万元；从第三方得到补偿基本上可以确定，最有可能获得的赔偿金额为20万元。假定诉讼费为3万元，同时确认一笔资产，金额为20万元，分录如下：

借：管理费用——诉讼费 30000

营业外支出——诉讼赔偿   300000

贷：预计负债——未决诉讼   330000

借：其他应收款  200000

贷：营业外支出   200000

按照准则规定，企业因或有事项确认的负债在资产负债表中单列反映，而与所确认负债有关的费用或支出，应在扣除确认的补偿金额后，在利润表中反映。那么，这部分在利润表中反映的“或有损失”能否在计算机企业所得税前扣除？

《企业所得税前扣除办法》{国税发（2000）84号}第四条明确：除税收法规另有规定者外，税前扣除的确认一般应遵守五项原则，即权责发生制原则、配比原则、相关性原则、确定性原则、合理性原则。其中，确定性原则是指纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。由于“或有损失”只是“很可能导致经济利益流出企业”时进行估计的金额，在确认“或有损失”时违背了税前扣除的“确定性”原则。因此，对会计上确认的“或有损失”不得税前扣除，但是，当未来不确定事项的发生或不发生予以证实，则应当按照实际发生的金额进行税前扣除。

《企业会计准则——或有事项》规定，如果清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则补偿金额只能在基本确定能收到时，作为资产单独确认，且确认补偿金额不应超过所确认负债的帐面价值。这里，“补偿金额‘基本确定’能收到”，是指预期从保险公司、索赔人、被担保企业等获得补偿的可能性大于95%但小于100%的情形。

上例中，因或有事项减少“本年利润”13万元，在申报所得税时应当作纳税调整处理。假设华远公司当年税前利润总额为100万元，不考虑其他纳税调整事项，当年应纳税所得额应为113万元，应纳企业所得税为：113*33%=37.29（万元）

次年：根据法院判决的结果，进行帐务处理，并根据该笔业务实际发生的损失确认税前扣除金额，进行纳税调整。

假设，经法院判决，华远公司败诉，支付诉讼费4万元，向原告赔偿35万元，并收到第三家公司的补偿金额18万元。分录如下：

借：管理费用——诉讼费   10000

预计负债——未决诉讼 330000

营业外支出——诉讼赔偿 50000

贷：银行存款 390000

借：银行存款   180000

营业外支出——诉讼赔偿   20000

贷：其他应收款  200000

该笔业务实际发生的损失：4+35-18=21（万元），已计入本期损益的金额为：1+5+2=8（万元），应调减应纳税所得额：21-8=13（万元）。假设华远公司次年税前利润总额为120万元，不考虑其他纳税调整因素，当年应纳税所得额应为107万元（120-13），应纳税所得额：107*33%=35.31（万元）。