集团公司销售运费的纳税筹划方案分析

　　问题的提出

　　A集团公司是某生产制造企业，为增值税一般纳税人，主要产品为石脑油。产品运输主要由其下属分支机构专业汽车队完成，由于每年石脑油的运量很大，相应的税收负担也很大。A集团公司为了达到节税目的，聘请有关税务专家进行筹划，拟定了如下几个方案：

　　方案一是由A集团公司统一缴纳增值税，A集团公司将专用发票统一开给购货方C；

　　方案二是将专业汽车队改建成立独立核算的运输公司B，运输公司将运输发票直接开给购货方C；

　　方案三是将专业汽车队改建成立独立核算的运输公司B，运输公司将运输发票直接开给A，再由A将专用发票统一开给购货方C.

　　对三个方案的定性分析

　　对于第一种方案，A集团公司采用的是送货上门的销售方式，将产品销售收入及运费合在一起计算增值税销项税额，统一开具增值税专用发票，税法称之为混合销售行为。混合销售行为是指一项销售行为既涉及货物销售又涉及非应税劳务的行为，两者之间密切相连，且从同一受让方取得价款。现行税法规定，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体经营者以及从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，征收增值税。其他单位和个人的混合销售行为，征收营业税。本案非应税劳务即为交通运输劳务。很显然方案一的结果是由A集团公司统一缴纳17%的增值税，相应地进项扣除仅为运输工具耗用的油料、配件以及正常修理费等物料消耗项目。所以，

　　运费应纳税额＝运费金额×17%－物料消耗金额×17%

　　对于第二个方案，将专业汽车队改建成立独立核算的运输公司B ，B公司将运输发票直接开给购货方C，由B直接向购货方收取运费，税法称之为兼营行为。兼营行为是指增值税的纳税人在销售货物和提供应税劳务过程中，还兼营非增值税应税劳务的行为。现行税法规定，纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额；不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务营业额应并入货物或应税劳务的销售额中，一并征收增值税。由于A集团公司将专业汽车队改建成立独立核算的运输公司B，可视为A、B分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，B公司可以只按交通运输业缴纳3%的营业税，不纳增值税。所以，

　　运费应纳税额＝运费金额×3%

　　对于第三个方案，起因是购货方C在支付运费时要求用增值税专用发票抵扣，而不是运费发票。这是因为税法明确规定一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，根据运费结算清单，按7%的扣除率计算进项税额进行抵扣，既然运费发票只能抵扣7%的进项税额，增值税专用发票却能抵扣17%的进项税额。理性的客户会选择后者。税务专家的意见是由B向A开具运费发票，然后由A将专用发票统一开给购货方C.这样B缴3%营业税，即B应纳税额＝运费金额×3%；那么A缴17%增值税，但A也只能抵扣7%，A应纳税额＝运费金额×17%－运费金额×7%.合计：

　　运费应纳税额＝B应纳税额+A应纳税额

　　＝运费金额×3%+运费金额×17%－运费金额×7%

　　＝运费金额×13%

　　对三个方案的定量分析

　　纳税筹划中有增值税节税点的说法，在不影响企业生产经营、遵守税法和企业财务会计制度的前提下，纳税人可采用增值税节税点分析适用身份，即通过分析纳税人的销售额增长率是否超过节税点来确定。为便于分析，本例假设运费金额为不含税运费，则：

　　增值率＝（运费金额－物料消耗金额）÷运费金额

　　＝（运费金额×17%－物料消耗金额×17%）÷运费金额×17%

　　＝（运费销项税额－物料进项税额）÷运费销项税额

　　运费应纳增值税额＝运费销项税额－物料进项税额

　　＝（运费销项税额－物料进项税额）÷运费销项税额

　　×运费销项税额

　　＝增值率×运费销项税额

　　＝增值率×运费金额×17%……①

　　方案二中运费应纳税额＝运费金额×3%……②

　　方案三中运费应纳税额＝运费金额×13%……③

　　令①＝②，有增值率节税点＝17.65%；令①＝③，有增值率节税点＝76.47%.

　　我们首先对方案一与方案二进行比较：

　　比如，2006年运费金额100万元，物料消耗金额85万元，计算得出增值率为15%；

　　方案一运费应纳税额＝（100－85）×17%＝2.55（万元）

　　方案二运费应纳税额＝100×3%＝3（万元）

　　方案一优于方案二，因为增值率15%小于增值率节税点17.65%

　　再如，2006年运费金额100万元，物料消耗金额80万元，计算得出增值率为20%；

　　方案一运费应纳税额＝（100－80）×17%＝3.4（万元）

　　方案二运费应纳税额＝100×3%＝3（万元）

　　方案二优于方案一，因为增值率20%大于增值率节税点17.65%

　　我们再对方案一与方案三进行比较：

　　又如，2006年运费金额100万元，物料消耗金额30万元，计算得出增值率为70%；

　　方案一运费应纳税额＝（100－30）×17%＝11.9（万元）

　　方案三运费应纳税额＝100×13%＝13（万元）

　　方案一优于方案三，因为增值率70%小于增值率节税点76.47%

　　再如，2006年运费金额100万元，物料消耗金额20万元，计算得出增值率为80%；

　　方案一运费应纳税额＝（100－20）×17%＝13.6（万元）

　　方案三运费应纳税额＝100×13%＝13（万元）

　　方案三优于方案一，因为增值率80%大于增值率节税点76.47%

　　通过以上分析我们可以得出，在方案一与方案二中选择时，当增值率（运费金额与物料消耗金额之差与运费金额比值）大于17.65%时，选用方案二税负低，当增值率小于17.65%时，选用方案一税负低。在方案一与方案三中选择时，当增值率大于76.47%时，选用方案三税负低，当增值率小于76.47%时，选用方案一税负低。

　　最后我们比较方案二与方案三之间的优劣。如前所述，两者区别是方案二购货方只能拿到运费发票抵扣7%.对于第三个方案，购货方可以得到增值税专用发票抵扣17%.当购货方对发票没有要求时，方案二只需负担运费的3%税负，方案三要承担运费的13%税负，就运费而言方案二较方案三减轻10%的税负。但是理性的购货方都会选择要增值税专用发票抵扣17%，这样出于稳定客户、扩大产品销售的目的，只能选择方案三。

　　总结

　　本文通过对工作中遇到的实际案例的思考，结合MPAcc课堂中的理论学习，从定性和定量两方面分析了如何对集团公司销售产品中发生的运输费用进行纳税筹划。这也只是笔者对运费纳税筹划的粗浅认识和体会，在实际工作中一定要综合考虑各种因素，具体问题具体分析，切不可生搬硬套。（作者系中央财经大学2006级MPAcc学员）