新公司法下股东如何做好涉税争议应对？

　　编者按：此前，华税发表《实案解析：新公司法下股东如何做好税务合规管理?》一文，阐述了新公司法下股东如何通过税务咨询、税务健康检查、税务自查、应对税收稽查的方式处理税务合规风险。随着税收风险的进一步升级，税务机关或将对股东作出处理处罚决定，追究股东的行政责任，甚至移送公安机关追究其刑事责任。股东不仅需要面临高额的经济负担，还可能面临牢狱之灾，因此如何通过争议解决机制化解涉税争议，成了股东亟需关注的问题。本案将结合实际案例，深入分析如何通过行政处罚听证、行政复议、行政诉讼、刑事诉讼的方式，帮助股东做好涉税争议应对，化解股东税收风险。

　　01、股东借款跨年度不归还未申报个人所得税的行政处罚听证案例解析

　　(一)案情简介

　　2017年12月，F市税务局稽查局对A公司2016年1月1日至2017年10月30日涉税情况进行检查，发现2016年9月，股东卞某的亲戚黄某向A公司无息借款2660万元，并约定于2年内归还，2017年6月黄某归还了1010万元，2017年11月，黄某归还剩余借款1650万元。2018年5月16日，F市税务局稽查局作出《税务处罚事项告知书》，认定A公司2016年度的两笔借款均属于股东及其家属向公司借款用于非生产经营超过一年未归还，应依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税，A公司未按规定代扣代缴个人所得税，根据《税收征收管理法》第六十九条的规定，拟对A公司处以未代扣代缴个人所得税款532万元1.5倍的罚款798万元。卞某便委托律师协助处理本案，2018年5月19日，律师向税务机关邮寄了《处罚听证申请书》，同年6月6日，税务机关召开处罚听证。

　　(二)税企争议

　　1、股东卞某、程某的借款是否应当征收个人所得税?

　　A公司认为，《财政部 国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》(财税[2003]158号，简称158号文)并未规定股东家属向公司借款应当视同分红，税务机关属于扩大借款的主体范围;退一步说，黄某借款1010万元并未超过一年，不应征收个人所得税;剩余1650万元在稽查局稽查前已归还相应借款，在借款人还款后仍将该借款视作企业对股东的红利分配征收个人所得税显然是错误的。

　　税务机关则认为，《财政部 国家税务总局关于企业为个人购买房屋或其他财产征收个人所得税问题的批复》(财税[2008]83号，简称83号文)明确了个人股东之外的投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款且借款年度终了后未归还借款的，也需要视同分配，依法计征个人所得税;根据158号文的规定，一个纳税年度是指公历1月1日起至12月31日，黄某的借款均超过一个纳税年度，应当视同分红，征收个人所得税。

　　(三)争议解决路径

　　处罚听证过程中，律师对于税务机关认定的违法行为及提交的证据发表意见如下：

　　1、税务机关未提交黄某购买资产证明，不得适用83号文征收个人所得税

　　83号文规定：“企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的”明确规定股东家庭成员借款用于为股东或家庭成员购买房屋等资产，完成登记，且在12个月内未归还借款的，才能视同对股东进行分红，征收个人所得税。本案中，税务机关并未提交任何黄某用于购买资产的证明，不能适用83号文的规定。而158号文第二条，明确指出向公司借款调整征税的主体系股东本人，不包括其家庭成员及其相关人员，故从158号文中只能得出股东本人借款长期不还应当征税的结论。因此本案中，税务机关不应向黄某征收个人所得税。

　　2、120号文明确“年度终了”应理解为超过12个月

　　对于黄某在2017年6月归还的1010万元借款，其不属于“借款跨年度不归还”，不符合视同分红的规定。158号文中“纳税年度终了后”的表述较为模糊，若税务机关严格按照法定纳税年度执行，将其认定为公历12月31日，则将因借款时间点不同导致不公平的现象出现，因此引发了大量税收争议。为解决上述问题，《国家税务总局关于印发〈个人所得税管理办法〉的通知》(国税发〔2005〕120号)明确了“年度终了”的含义是指期限超过12个月。本案中黄某在2017年6月归还的1010万元借款期限并未超过12个月，不应对其征收个人所得税。

　　(四)案件启示

　　1、个人股东借款跨年度不归还且未用于公司生产经营存在涉税风险

　　个人股东向公司长期借款，且并未用于公司生产经营的，在公司法层面，存在被视为抽逃出资的风险，面临罚款甚至是刑事责任;在税法层面，股东借款长期不还对个人股东和向其分配的企业而言都具有较大的涉税风险。个人股东面临被追征个人所得税的风险，企业则面临未履行扣缴义务和视同销售的风险，可能被税务机关进行纳税调整，甚至追究偷逃税款的行政及刑事责任。

　　对于个人股东向公司长期借款且未用于公司生产经营视同分红的税务处理，实践中存在诸多争议，除了上文提到两点，还包括公司是否应受《公司法》无利不分规定的限制，以及推定为股息时如何确定扣缴义务人以及如何扣缴的问题等。由于上述问题在实践中没有规定加以明确，因此公司及股东都应注意个人股东向公司借款长期不还的涉税风险。

　　2、处罚听证程序具有事前、透明、迅速的独特优势

　　税务行政处罚听证是税务机关在即将对纳税人、扣缴义务人或其他涉税主体作出行政处罚决定前，通过举行听证会的形式，允许当事人与税务机关调查人员就案件的事实和证据进行充分的陈述、质疑和辩论的法定程序。该制度的核心目的在于保护当事人的合法权益，确保行政处罚的合法性、公正性和合理性。税务行政处罚听证制度的优势在于其作为一种事前救济手段，相较于行政复议和行政诉讼，能够更迅速、经济地解决争议，同时对纳税人权益的损害也相对较小。当事人有机会对税务机关提出的不利证据和观点进行直接反驳和辩论，这不仅体现了控辩双方平等对抗的原则，也是维护纳税人权利的关键环节，使其能够积极参与到行政处罚的决策过程中。

　　根据《行政处罚法》及《税务行政处罚听证程序实施办法(试行)》的规定，税务行政处罚听证原则上应当公开进行，以确保程序的透明度和公正性。只有在涉及国家秘密、商业秘密或个人隐私等特殊情况下，听证才不公开进行，且必须明确宣布不公开听证的理由。此外，听证过程使当事人得以了解行政机关作出处罚的法律和事实依据，从而保障了其知情权。因此，纳税人和企业应充分认识到行政处罚听证的重要性，并有效行使这一权利，以维护自身的合法权益，在法律框架内寻求更为合理的解决方案。

　　02、股东非交易过户适用税收核定遭稽查的行政复议案例解析

　　(一)案情简介

　　2021年1月，A公司与某街道办签订《招商引资协议书》，约定A公司迁址至该街道，可以按收入应税所得率核定征收有限公司企业所得税，应税所得率为10%;公司向股东分配利润时，按上述核定企业所得额减除所缴纳的企业所得税后，作为应分配的利润，按20%计算缴纳个人所得税;同时该地街道办明确A公司按上述规定缴纳税款后，可以取得相应完税凭证，并保证A公司后续不会受到补缴税款、滞纳金及罚款的处理处罚，确保A公司可以顺利完成清退。2021年3月，A公司申请注销企业并获批准，经清算，A公司主要资产为持有的甲某上市公司股票，价值近6亿元，根据《协议书》的约定，A公司企业应纳税所得额为6000余万元，需缴纳企业所得税1500余万元，计算缴纳个人所得税900余万元。A公司缴纳上述税款后，于3月末办理企业注销登记。

　　2021年6月至10月，税务机关相继对A公司及其股东展开税务检查，并于2022年送达《税务事项通知书》，认为：“根据《国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告》2012年第27号规定：第一条专门从事股权(股票)投资业务的企业，不得核定征收企业所得税。”A公司不得使用核定征收，要求各股东按比例补缴企业所得税1.3亿余元、个人所得税8000余万元。A公司股东对《税务事项通知书》申请复议，并委托律师处理本案。

　　(二)税企争议：

　　1、A公司可否适用《协议书》约定的税收核定?

　　股东认为，双方已经在《协议书》中约定A公司可以适用核定征收的政策，且该街道办承诺A公司后续不会受到补缴税款、滞纳金及罚款的处理处罚，根据信赖保护原则，行政机关必须信守承诺，不能随意变更或者撤销已经生效的行政行为。

　　税务机关则认为，《国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告》已明确规定禁止适用核定征收的情形，且该规定的适用早于《协议书》的签订，因此A公司不得适用税收核定政策。

　　2、本案能否向股东追缴A公司的税款?

　　股东认为，A公司已完成清算注销，注销是经过税务机关的认可，具有信赖保护利益，不应向股东继续追缴税款。

　　税务机关则认为，A公司已注销登记，法人主体资格消灭，其债权债务关系由股东按比例承担，因此税务机关有权向股东追缴税款。

　　(三)争议解决路径

　　律师接手本案后，与税务机关展开沟通，向其说明A公司与某地街道办签订《招商引资协议书》事项的由来，该街道办为完成招商引资要求与A公司取得联络，并要求A公司迁址。对于本案的争议焦点，律师提出以下观点：

　　1、A公司可以适用税收核定政策

　　首先，经税务调查，A公司清算时资产主要是股票，但公司经营企业曾从事各类资产经营业务，并非专门从事股权投资业务的企业。根据《税收征收管理法》之规定，如企业符合核定征收法定条件的，依法可以适用核定征收政策。本案中A公司本身存在账簿资料残缺不全等问题，依法可以适用核定征收政策，虽然本案A公司没有严格遵照核定征收法定程序进行申报，存在程序瑕疵，但不应当影响企业适用核定征收的实质性权益。

　　2、税务机关不应对股东追缴A公司税款

　　首先，《公司法》第20条“公司股东滥用公司法人独立地位和股东有限责任，逃避债务，严重损害公司债权人利益的，应当对公司债务承担连带责任”。但税务机关没有提供证据证明A公司股东存在滥用法人独立地位和股东有限责任的行为，不得适用本条向股东追缴税款。

　　其次，《公司法》第189条“清算组成员因故意或者重大过失给公司或者债权人造成损失的，应当承担赔偿责任”，以及《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国公司法〉若干问题的规定(二)》(法释〔2008〕6号)第19条，“有限责任公司的股东……在公司解散后，恶意处置公司财产给债权人造成损失，或者未经依法清算，以虚假的清算报告骗取公司登记机关办理法人注销登记，债权人主张其对公司债务承担相应赔偿责任的，人民法院应依法予以支持”。然而，本案中A公司股东及清算组并不存在上述行为。具体来说：A公司解散环节依法成立清算组，清算组依法开展清算工作并制作清算报告，依法将清算报告报送债权人税务机关并取得债权人会议通过，不存在故意或重大过失，清算过程完全合法、合规、公开、透明，即便A公司少缴税款，税务机关也无权要求股东承担欠税。

　　(四)案件启示

　　1、非交易过户是否属于应税行为存在争议

　　实践中对于企业注销环节股票非交易过户是否需要申报纳税存在争议，有观点认为，注销环节的非交易过户并未实际发生股票的交易和所有权的变动，因此不属于应税范围。但实践中，税务机关往往认为非交易过户同样属于股票过户，应当计算企业所得税并代扣代缴个人所得税。

　　2、适用违规财政返还存在税收风险

　　本案还涉及地方招商引资政策的适用问题，随着《关于清理规范税收等优惠政策的通知》(国发〔2014〕62号)对违规税收优惠政策的清理及《立法法》《税收征收管理法》对税收优惠政策制定权限的明确，与税收直接相关的优惠政策如减免税、税收返还、核定征收等收紧，此类涉税优惠条款面临因抵触上位法而无效的风险。因此，在严查违规返税背景下，企业应注重税务合规问题，关注财政返还政策的有效性与稳定性。

　　3、注销企业存在欠税的，股东或将被追究责任

　　同时本案还涉及已注销企业股东被追缴税款的风险，目前实践中对于已注销企业欠税问题，税务机关通常选择穿透公司面纱追究股东责任，在实践中也引发了争议，企业清算注销不仅无法规避税收责任，还可能成为股东承担连带责任的根源。

　　4、行政复议具有专业性、适用范围的广泛性等优势

　　税务行政复议是一种重要的法律救济手段，其允许当事人对税务机关作出的具体行政行为提出异议，并向上级税务机关申请复议。这一制度为纳税人提供了一条纠正不当行政行为、维护自身合法权益的有效途径。随着2023年《行政复议法》的修订，税务行政复议的角色被进一步强化，其在化解行政争议中的主要作用得到了明确强调。

　　相较于其他税务争议解决机制，行政复议存在以下几个方面的优势：首先，受案范围广泛。税务行政复议几乎涵盖了所有涉税的具体行政行为，甚至可以附带审查抽象行政行为。这种广泛的适用范围，使得纳税人在面对各种税务问题时，都能够寻求行政复议的帮助。此外，复议不仅关注行政行为的合法性，也关注其合理性，这是其他争议解决制度所不及的独特优势。其次，争议解决的专业性。处理复议的上级税务机关工作人员通常具有丰富的税务工作经验，对税收政策和法规有深入地了解。这使得他们在处理税务争议时，能够更加专业和高效。纳税人可以期待得到基于专业知识和经验的公正审理。