劳务派遣企业从业人数的正确计算

案  例
最近，笔者在落实小微企业税收优惠政策情况的调研中，发现某市甲、乙两家劳务派遣企业（以下简称“劳务公司”）的企业所得税同属辖区内A、B两个税务分局征管，但由于A、B两个税务分局对劳务公司的从业人数采取了不同的计算标准，使甲、乙两家劳务公司在享受税收优惠上也出现了两种不同的结果。

具体情况是：甲公司2011年全部职工人数为520人，其中劳务派遣人员506人，企业管理人员14人。乙公司2011年全部职工人数为236人，其中劳务派遣人员230人，企业管理人员6人。甲、乙两公司除职工人数外，其他各项指标均符合小型微利企业的条件。A税务分局认为，甲公司为接受用工单位委托派遣的劳务人员，应认定为接受用工单位的实际从业人数，所以，甲公司2011年度实际从业人员为14人，不超过税法规定的80人标准，符合小型微利企业所得税优惠的条件。而B税务分局则认为，虽然乙公司接受用工单位委托为其安排了劳务人员，但劳务派遣人员的劳动雇佣关系实际上是乙公司与劳务人员，所以，对劳务派遣人员应界定为乙公司的从业人数。因此，乙公司实际从业人员为236人，不符合小型微利企业所得税优惠的条件。

分  析
那么，对劳务公司的从业人数究竟应如何计算呢？针对上述两种不同的处理结果，笔者经过实地调查，发现甲、乙两家劳务公司与劳务派遣人员虽然在形式上是雇佣关系，但是，实质上的用工关系是实际用工单位和劳务派遣人员。《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）第七条规定：企业所得税法实施条例第九十二条第（一）项和第（二）项所称的从业人数是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和。虽然财税[2009]69号文件是对实际用工单位从业人数的界定，但对劳务公司来说，既然劳务派遣人员已界定为接受用工单位的实际从业人数，就不能再界定为劳务公司的实际从业人数。也就是说，劳务公司的实际从业人数应为公司全部职工人数减去为接受用工单位委托派遣的劳务人员。因此，笔者认为，上述甲、乙两家劳务公司的实际从业人数均符合小型微利企业的条件，都应该享受小型微利企业所得税的优惠。

笔者认为，界定劳务公司与接受用工单位之间的实际从业人数，既要看用工形式，更重要的还要看工资及相关费用的结算方式。目前，劳务公司与接受用工单位在劳务人员的工资及相关费用结算上有三种不同的方式。

一是劳务公司与实际用人单位在劳务派遣用工合同中，分别明确用工人数、岗位、工资及社会保险费等相关费用标准和结算方式，在和用工单位结算劳务人员的工资及相关费用时，在发票上分别注明劳务人员的工资、社会保险费和企业管理费。劳务公司将收取的工资代为发放给劳务派遣人员，将收取的社会保险费转付给社会保险机构，代理劳务派遣人员办理各项社会保险。

二是劳务公司与实际用人单位虽然在劳务派遣用工合同中，分别明确用工人数、岗位、工资及社会保险费等相关费用标准和结算方式，但是在实际结算工资及相关费用时，劳务派遣人员的工资由实际用工单位直接发放，劳务公司只向用人单位收取代为办理劳务人员的社会保险费和企业管理费。同时，在发票上也分别注明。

三是劳务公司与实际用人单位在劳务派遣用工合同中，只明确用工人数及岗位，对劳务派遣人员的工资、社会保险费及企业管理费等相关费用是以每人每月固定的总包干费用与用人单位结算，在发票上也未分别注明。

针对上述三种不同的结算方式，笔者认为，对劳务公司和实际用人单位的从业人数应作出不同的界定处理，其中对采取第一、第二种结算方式的，应按照财税[2009]69号文件的规定，其劳务派遣人员由接受用工的单位确认为从业人数。对采取第三种结算方式的，应视同劳务公司为用工单位提供劳务承包业务，其劳务派遣人员不得界定为接受用工单位的从业人数，应界定为劳务公司的从业人数。

劳务公司的劳务派遣人员与用人单位的工资及相关费用的结算方式，不仅对双方在认定实际从业人数和享受小型微利企业税收优惠待遇上产生影响，而且还涉及双方工资总额及职工福利费支出等税前扣除的问题。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）规定：企业因雇用季节工、临时工、实习工、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所发生的实际费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。根据公告精神，对采取上述第一、第二种劳务派遣用工的工资及相关费用结算方式的接受用工单位，可以将劳务派遣用工所发生的工资薪金支出，计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他相关费用即福利费、教育经费和工会经费扣除的依据。而对采取上述第三种劳务派遣用工的工资及相关费用结算方式的接受用工单位，其实际支付的用工费用，应视为接受劳务承包费用，不得计入企业工资薪金总额，也不能作为计算职工福利费、教育经费和工会经费扣除的依据。但对劳务公司来说，对其实际付给劳务人员工资薪金支出，可计入劳务公司工资薪金总额的基数，并作为计算其他相关费用扣除的依据。

劳务公司对劳务派遣人员的工资及相关费用结算的方式，还涉及营业税的问题。《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）规定：对劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上缴的社会保险（包括养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险等）以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。根据这项政策规定，笔者认为，对采取上述第一、第二种工资及相关费用结算方式的劳务公司应就实际取得的管理费收入，计算缴纳营业税。而对采取上述第三种工资及相关费用结算方式的劳务公司，应当就其收取的全部包干费用视同劳务承包收入，计算缴纳营业税。

综上所述，对劳务公司从业人数的认定，不仅要看劳务派遣用工的形式，还要根据劳务公司与接受用工单位签订的劳务派遣用工合同内容和工资及相关费用的结算方式，从而准确界定劳务公司和实际用工单位的从业人员。这不仅是影响劳务公司与实际用工单位享受企业所得税优惠政策的问题，也关系到劳务公司流转税的缴纳。