“以租代售”的法律风险和税务处理

　　所谓的以租代售方式就是将空置的商品房进行出租，并与租房者签订一个合同，在合同期内买所租的房，开发商即以租房时的价格卖给租房者，而租房者在租房期内所交的房租，可以抵冲部分购房款，待租房者付清所有房款后，便获得该房的全部房产权；如果租房者在合同期限内不购房，则作退租处理，先期交纳的租金可以作为房产开发商收取的房租。这种“以租代售”的营销模式的主要原因是，基于许多地方政府对于售房有严格限购条件的考虑而出现的一种变相售房模式，比如外地人员在本地必须要缴纳社保满五年，才可以有资格购买商品房。在限购条件下，许多外地人员就会选择“以租代售”的方式变相实现买房的目标。可是笔者认为“以租代售”模式存在不少的法律和税务风险！应引起买房者的高度重视。

　　（一）法律风险分析

　　"以租代售"是在买卖双方达成交易之后，没有立即去办理过户手续。虽然我国没有明确法律规定“以租代售”是不行的，但是由于限购政策明令禁止商办项目卖给个人，而《民法通则》第六条明确规定：“民事活动必须遵守法律，法律没有规定的，应当遵守国家政策。”所以开发商“以租代售”的行为违反了限购政策也就违法了，存在的法律风险如下。

　　1、价格方面的法律风险

　　一是：由于现在房屋的价格具有极大的可变因素涨浮不定，在签订租赁合同时所签的价格与所要求的"五年限制"之后的该房屋价格很可能是不一样的，如果房屋价格上涨了，那么卖家完全可以宁愿赔偿违约金也不愿意按以前约定的价格卖掉房子。这对于买家来说，则要承担由此带来的诸多的不利后果，甚至能丢失掉购买新房屋的机会。出租年限越长，风险就越高。

　　二是，如果房屋价格下降了，那么买家也有可能在承租期内解除双方的租赁合同，使得出租人出售房产的目的无法达成。也就是说，收益本身的不确定性将给交易双方违约带来了巨大的变动空间。

　　三是，站在买房者的角度看，其实和卖房者签订的是附期限合同，这种附期限合同只有期限到期时才生效，如果租房期间双方因为房价等因素有分歧，买房者的利益是不受法律保护的。

　　2、租赁合同期限的法律风险

　　《中华人民共和国合同法》第二百一十四条：租赁期限不得超过二十年。超过二十年的，超过部分无效。租赁期间届满，当事人可以续订租赁合同，但约定的租赁期限自续订之日起不得超过二十年。“以租代售”模式的房地产公司往往与购房者签订租赁合同的租赁期限高于20年，在合同中约定：在租赁期限满后，租房者获得该租赁房的产权。这种合同约定的租赁期限显然与《中华人民共和国合同法》第二百一十四规定的20年以内的合法租赁期限是相悖的，是无效的租赁合同。因此，根据超过20年的租赁期限的租赁合同不受法律保护，而且“以租代售”的房屋产权在开发商手里，一旦遇到拆迁，租户不是产权人，拆迁补偿款一般不会支付给租户。

　　（二）“以租代售”的税务处理

　　1、签订租赁期限超过20年的税务处理：视同转让建筑物永久使用权交税

　　根据《中华人民共和国合同法》第二百一十四的规定，超过20年的租赁合同无效，同时根据根据财税【2016】36号有关应税服务注释规定，转让建筑物永久使用权，按照销售不动产缴纳增值税。即按照实质重于形式的原则，如果购买方取得了不动产的占有、使用、收益、分配等权力，仍应按照出售不动产处理。基于以上法律、税收政策规定，房地产企业“以租代售”方法，虽然没有与购买者办理过户手续，但是签订的租赁合同超过20年的情况下，房地产公司收取的租金视同销售房屋分期付的购房款。具体的税务处理如下：

　　（1）增值税的处理：按照“以租代售”合同约定的分期付租赁款的日期确认增值税纳税义务时间。

　　根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（一）项的规定，房地产企业转让不动产或开发产品并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为增值税的纳税义务时间。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为不动产权属变更的当天。根据此税收政策规定，房地产企业“以租代售”的销售房屋的营销模式，在租赁合同中约定了分期付款的租金(该租金是分期支付的购房款)的时间是缴纳增值税的纳税义务时间，依照10%申报缴纳增值税的销项税。

　　（2）土地增值税的处理：按照“以租代售”合同约定的按照租房时的价格卖给租房者的价格与面积计算的收入作为土地增值税收入。

　　《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第一条规定：“土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入”。基于此规定，房地产企业与租房者签订“以租代售”合同约定的“按照租房时的价格卖给租房者的价格”与房屋面积计算的收入为土地增值税收入。土地增值税的纳税义务时间为房屋交付给租房者使用的时间。

　　3、企业所得税的处理：按照“以租代售”合同约定的分期付租赁款的日期确认增值税纳税义务时间。

　　根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第六条第（二）项的规定，房地产企业通过正式签订《房地产销售合同》时应确认收入的实现。如果采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。基于此规定，房地产企业与购房者签订的“以租代售”合同约定的分期付款的租金（租金相当于分期支付的购房款）的时间作为企业所得税的纳税义务时间。

　　2、签订租赁期限不超过20年的税务处理：按照出租不动产进行税务处理

　　《中华人民共和国物权法》第九条不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外。第十四条不动产物权的设立、变更、转让和消灭，依照法律规定应当登记的，自记载于不动产登记簿时发生效力。《中华人民共和国合同法》第二百一十四的规定，超过20年的租赁合同无效。基于以上法律规定，房地产企业与购房者签订签订租赁期限不超过20年的“以租代售”合同，按照实质重于形式的原则，房地产企业没有发生售房行为，只是发生出租房屋的行为。因此，签订租赁期限不超过20年的“以租代售”合同，按照出租不动产进行税务处理。

　　（1）增值税的处理：按照“以租代售”合同约定的付款时间确定增值税的纳税义务时间。

　　根据财税〔2016〕36号附件1：《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（一）项的规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。根据此税收政策规定，房地产企业与租房者签订的“以租代售”合同约定的租金付款时间确定为增值税的纳税义务时间。

　　(2)土地增值税的处理：不缴纳土地增值税。

　　《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定,“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其他附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承，赠与方式无偿转让房地产的行为。”基于此税法规定，缴纳土地增值税的纳税义务人是发生转让国有土地及地上建筑物的行为，而签订租赁期限不超过20年的“以租代售”合同，房地产公司没有发生转让国有土地及地上建筑物的行为，就不缴纳土地增值税。

　　（3）企业所得税的处理

　　《中华人民共和国企业所得税法》第十九条企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。基于此规定，房地产企业与租房者签订的“以租代售”合同约定的租金付款时间确定为企业所得税的纳税义务时间。