出口企业未取得出口货物装货单或与其内容和作用相似的单证，后果很严重

　　为规范外贸出口经营秩序，加强出口货物退（免）税管理，防范骗取出口退税违法活动，国家税务总局自2006年1月1日起对出口企业出口货物退（免）税有关单证实行备案管理制度。出口货物装货单是其中的出口退（免）税货物的备案单证之一。出口货物装货单一般具有以下特点：主体包括托运人和承运人及海关；托运方向承运方交货、承运方收到货的证据及海关放行的依据之一。根据出口货物退（免）税有关备案单证管理制度规定，出口企业应按规定将申报退税相关的出口货物装货单留存备查，若出口企业无法取得出口货物装货单，仍可以具有与出口货物装货单相似内容和作用的单证作为备案单证，但应在首次单证备案前向主管税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式。东兴市YB公司不服防城港市国家税务局等税务行政处理决定一案中，上诉人YB公司自2014年6月6日至2015年8月13日期间先后四次填写的情况说明中都曾不同程度的表明广州黄埔港、天津港等港口的海关和码头退回的单证中，一直都是没有退装货单。经核查，黄埔港等港口的船代公司在没有出具名为装货单的单证时，会签署具有装货单类似功能的舱单或场站收据副本。YB公司经税务机关责令提供相关备案资料后，尚有16批次的出口退税业务不能提供出口货物装货单，只提供自行打印的装箱单，以证明其与出口货物装货单的相似内容或作用，明显无事实和法律依据。其一，这些装箱单没有承运人签名或者盖章认可，无法证明承运人是否已经接到货物；其二，按照交易习惯，托运人与承运人在接收货物时，必然有交货的相关手续，以证明履行交付货物等事实的存在，这是交易最为基础的常识，上诉人YB公司作为长期从事进出口货物的企业，更应清楚这一常识；其三，根据证据法学，针对自己的陈述而自行制作证明陈述客观真实的证据，仍属于当事人陈述的证据种类，其本质上不能证实自己的陈述是客观事实，应提供其他证据种类佐证自己的陈述。因此其败诉在所难免。

　　也许有人会问：随着通关无纸化的推广，企业在货物报关出口时无法取得出口货物装货单，该怎么办？请参阅《宁波日报》刊登的下列文章《出口企业无法取得出口货物装货单如何进行单证备案》。

出口企业无法取得出口货物装货单如何进行单证备案？

信息来源：宁波日报发布日期：2017-08-29

　　问：近日，宁波保税区一家出口企业的工作人员向国税部门咨询，随着通关无纸化的推广，企业在货物报关出口时无法取得出口货物装货单，是否可以用其他单证代替进行单证备案？

　　答：宁波保税区国税局税源管理负责人王晴表示，按照《国家税务总局关于发布〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第24号）第八条第（四）项的规定，出口企业应在申报出口退（免）税后15日内，将所申报退（免）税货物的单证进行备案。企业人员应按申报退（免）税的出口货物顺序填写《出口货物备案单证目录》，注明备案单证存放地点，以备主管税务部门核查。

　　据了解，须备案的单证包括外贸企业购货合同、生产企业收购非自产货物出口的购货合同，包括购销合同下签订的补充合同等；出口货物装货单；出口货物运输单据（包括：海运提单、航空运单、铁路运单、货物承运单据、邮政收据等承运人出具的货物单据，以及出口企业承付运费的国内运输单证）。

　　王晴表示，出口企业若无法取得上述原始单证，可以用具有相似内容或者作用的其他单证进行单证备案。目前，市国税部门认可《通关无纸化出口放行通知书》等单证作为有相似内容的其他单证进行备案。

　　附：

广西壮族自治区防城港市中级人民法院

行政判决书

（2017）桂06行终26号

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　　一审判决认定，2016年9月2日，市国税稽查局作出防市国税稽处[2016]6号税务处理决定书，认为YB公司2008年至2010年从事出口经营业务期间，在申报办理出口退税业务后，没有执行有关单证备案管理制度，在规定的期限内未将出口货物装货单在企业财务部门进行备案，涉及出口退税业务59批次，经税务机关责令提供相关资料后，尚有16批次的出口退税业务不能提供出口货物装货单，未能得到税务机关的核查确认，涉及退税金额2722777.48元，市国税稽查局经市国税局重大税务案件审理委员会审理，作出YB公司应当补缴已退税款2722777.48元的决定。YB公司不服该决定，向区(指自治区，下同——编者注)国税局提起行政复议。区国税局于2016年11月24日作出桂国税复决字[2016]6号税务行政复议决定书，认为市国税局稽查局作出的《税务处理决定书》认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容恰当，决定维持。YB公司对该复议决定书不服，遂向一审法院提起行政诉讼。

　　另查明，YB公司16批次不能提供出口货物装货单的出口业务申报退税批次分别为第1、5、8、9、10、12、15、20、26、28、31、34、37、45批，报关行分别为广州潮进国际货运代理有限公司、广州市卓志报关有限公司、青岛中储货运报关中心、天津正达报关有限公司、天津振华报关行有限公司青岛分公司，出口口岸分别为浦新港办、埔老港办、青开发区、蛇口海关、新港海关。YB公司自2014年6月6日至2015年8月13日，先后四次填写的情况说明中都曾不同程度的表明广州黄埔港、天津港等港口的海关和码头退回的单证中，一直都是没有退装货单。经查明，黄埔港等港口的船代公司在没有出具名为装货单的单证时，会签署具有装货单类似功能的舱单或场站收据副本。广西西南进出口公司和防城港桂丰贸易有限公司2009至2010年在广州黄埔港出口时取得了相应的舱单；广西西南进出口贸易有限公司2009年至2010年在深圳蛇口海关出口货物时取得了货物运抵报告（运单）和在天津新港出口货物时取得了装货单；防城港桂丰贸易有限公司2009年至2010年在深圳蛇口出口时取得了装货单和集装箱货物托运单。另YB公司在在黄埔港出口的2008年第11批次退税业务中取得了舱单；在深圳蛇口港出口的2009年第14、22批次退税业务取得的进场装船联。

　　一审判决认为，

　　一、关于市国税稽查局是否是本案的适格被告的问题。

　　根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”以及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条第一款“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”的有关规定，市国税稽查局是依法设立的独立执法主体并有权依据法律法规对YB公司涉税案件进行查处，故市国税稽查局是本案的适格被告。

　　二、关于YB公司是否存在不能提供备案单证的违法行为、市国税稽查局作出防市国税稽处〔2016〕6号税务处理决定认定的事实是否清楚、证据是否确凿的问题。

　　YB公司认为防市国税稽处〔2016〕6号税务处理决定中认定YB公司不能提供单证备案没有事实和法律依据。根据《国家税务总局关于出口退货物（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）》（国税发〔2005〕199号）第一条规定：“出口企业自营或委托出口属于退（免）增值税或消费税的货物，最迟应在申报出口货物退（免）税后15天内，将下列出口货物单证在企业财务部门备案，以备税务机关核查。出口货物退（免）税有关单证备案说明详见附件1。……（三）出口货物装货单……”。《国家税务总局关于发布<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第24号）第八条第四项规定：“……出口企业应在申报出口退（免）税后15日内，将所申报退（免）税货物的下列单证，按申报退（免）税的出口货物顺序，填写《出口货物备案单证目录》，注明备案单证存放地点，以备主管税务机关核查：……2.出口货物装货单……”等规定，YB公司应当在申报出口退税后15日内，将出口货物装货单在企业财务部门进行备案，以备税务机关核查。但2008年1月1日至2010年12月31日YB公司涉及出口退税业务的59批次经税务机关责成整改后，仍有16批次的出口退税业务未在规定的15日内，将出口货物装货单在公司财务部门进行备案，经税务部门多次责令YB公司亦也未能提供。

　　关于YB公司认为市国税稽查局只认“出口货物装货单”的主张。在案涉16批次的出口退税业务中，YB公司提供的备案单证不具有与出口装货单的相似内容或作用。装货单是出口货物托运中的一张重要单据，它既是托运人向船方（或陆路运输单位）交货的凭证，也是海关凭以验关放行的证件。通常情况下，只有经海关签章后的装货单，船方（或陆路运输单位）才能收货装船、装车等。这是国家税务总局对装货单下的定义。随着经济的发展及海关管理方式的变化，出口企业一般难以取得海关签章“出口货物装货单”的，也可不需要海关签章。根据以上定义，装货单一般具有以下特点：主体包括托运人和承运人及海关；托运方向承运方交货、承运方收到货的证据及海关放行的依据之一。鉴此，名为非装货单而具有与装货单相似的内容或作用的文件，应与上述装货单的特点基本吻合。而本案YB公司提供的是自行打印的装箱单，以证明其与出口装货单的相似内容或作用，达不到原告主张的证明目的，因为这些装箱单没有承运人签名或者盖章认可，无法证明承运人是否已经接到货物，另按照交易习惯，托运人与承运人在接收货物时，必然有交货的相关手续，以证明履行交付货物等事实的存在，但YB公司提供的装箱单不具备上述特点，故不予采纳。另依照《国家税务总局关于出口货物退（免）税实行有关单证备案管理制度的补充通知》（国税函〔2006〕904号）第一条规定：“……对于出口企业如确实无法提供与《通知》规定一致备案单证的，可以提供具有相似内容或作用的单证作为备案单证，但出口企业在进行首次单证备案前，应向主管税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式……”、《国家税务总局关于发布<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第24号）第八条第四项“……若有无法取得上述原始单证情况的，出口企业可用具有相似内容或作用的其他单证进行单证备案……”的规定，若YB公司无法提供出口货物装货单，仍可提供具有与出口货物装货单相似内容和作用的单证作为备案单证，但应在首次单证备案前向主管税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式。但YB公司却没有依据上述条文之规定在首次单证备案前向主管税务机关提出书面理由，也未提供“装船单”的样式。

　　关于YB公司“货物出口过程没有出口货物装货单”的申辩。YB公司自2014年6月6日至2015年8月13日期间先后四次填写的情况说明中都曾不同程度的表明广州黄埔港、天津港等港口的海关和码头退回的单证中，一直都是没有退装货单。经核查，黄埔港等港口的船代公司在没有出具名为装货单的单证时，会签署具有装货单类似功能的舱单或场站收据副本。而YB公司在黄埔港出口的2008年第11批次退税业务中取得了舱单；在深圳蛇口港出口的2009年第14、22批次退税业务取得的进场装船联。故对YB公司在上述港口出口货物没有装货单的申辩，与事实不符，不予采信。

　　关于YB公司对无纸化管理相关问题的申辩。根据《关于在全国海关试点开展通关作业无纸化改革工作》（海关总署公告2012年第38号）的规定，青岛海关、黄埔海关等自2012年8月1日才开始实施通关作业无纸化改革试点，而YB公司的出口业务是发生在2008年至2010年期间，因此，YB公司以青岛港等港口实施无纸化通关无法取得纸质装货单的申辩，与事实不符，故不予采信。

　　关于YB公司主张以东兴海关稽查结论来推定其出口退税业务备案单证管理符合税收管理规范的申辩。首先出口货物真实合法也不能必然获得出口退税款。出口货物真实合法是企业取得出口退税的必要条件而非充分条件，即企业获得出口退税必须要求出口货物真实合法，但出口货物真实合法只是企业获取出口退税的其中一个条件，此外还需要满足例如备案单证合法备案等其他条件；其次，就监管部门和职责划分而言，出口货物合法属于海关部门监管，而出口退税属于税务部门监管，如果出口货物合法，但是不符合与出口退税相关法律法规之规定，出口企业也无法获得出口退税的，只有退税申请符合出口退税相关法律法规的规定，出口企业才能获得出口退税。东兴海关2010年10月28日以及2013年10月30日分别作出东关稽结（2010）201072070013号、东关稽结（2013）201372070011号的稽查结论，是依据海关监管规范对YB公司的一般贸易方式是否符合海关监管所作出的结论，该结论不是税法所规定的装货单或与装货单相似的内容或作用的文件，不能、也不应当作为税务部门认定YB公司备案单证管理符合税收管理规定的依据，故对YB公司主张以东兴海关稽查结论来推定其出口退税业务备案单证管理符合税收管理规范的申辩，不予采信。

　　综上，市国税稽查局作出防市国税稽处〔2016〕6号税务处理决定认定的事实清楚，证据确凿，有相关检查记录、情况说明等证据加以证实。YB公司未能规定的时间内提供出口货物装货单，也未能在规定的时间内提供具有“出口货物装货单”相似内容和作用的单证，存在不能提供备案单证的违法行为。

　　三、关于市国税稽查局执法程序是否合法，是否存在超期限办案的问题。

　　市国税稽查局对YB公司的检查期限从2011年4月8日至2015年11月24日，检查期间因调查取证的需要先后8次按规定申请延期并获得局长批准延长检查时限，最后一次的延长检查期限至2015年11月24日，于2015年10月30日完成税务检查，作出了《税务稽查报告》，并未超出最后一次的延长检查期限2015年11月24日，符合《税务稽查工作规程》第22条第4款“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准”的规定，程序合法。市国税稽查局于2015年10月30日作出《税务稽查报告》后，于2015年11月2日将《税务稽查报告》及检查资料提请审理部审理，符合《税务稽查工作规程》第43条“检查完毕，检查部门应当将《税务稽查报告》、《税务稽查工作底稿》及相关证据材料，在5个工作日内移交审理部门审理，并办理交接手续”之规定，审理部于2015年11月12日作出审理意见书，符合了《税务稽查工作规程》第50条“审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见”之规定，程序合法。

　　综上，市国税稽查局的检查期限、审理期限均符合《税务稽查工作规程》的相关规定，程序合法，不存在超期限办案情形。

　　四、市国税稽查局作出的防市国税稽处〔2016〕6号税务处理决定的适用法律是否正确的问题。

　　YB公司共16批次的出口退税业务不能提供出口货物装货单或具有“出口货物装货单”相似内容和作用的单证，已经构成不能提供备案单证的税务违法。上述违法行为违反了《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）通知》（国税发〔2005〕199号）第六条：“出口企业提供虚假备案单证、不如实反映情况，或者不能提供备案单证，税务机关除按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条、第七十条的规定处罚外，应及时追回已退（免）税款，未办理退（免）税的，不再办理退（免）税，并视同内销货物征税”及《国家税务局总局关于〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题〉的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第五条第（八）项规定：“出口企业或其他单位未按规定进行单证备案（因出口货物的成交方式特性，企业没有有关备案单证的情况除外）的出口货物，不得申报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，应按负数申报冲减原申报”的规定。鉴于YB公司不能提供备案单证的出口退税业务主要发生在2008年至2010年间，且检查过程跨越了出口退税管理新旧税法交替的情况，税务机关认为应按“从旧兼从轻”的法律适用原则，对YB公司不能提供备案单证进行备查的违法事实依《国家税务局总局关于〈出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题〉的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第五条第（八）项规定：“出口企业或其他单位未按规定进行单证备案（因出口货物的成交方式特性，企业没有有关备案单证的情况除外）的出口货物，不得申报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，……”以及《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第九条第（二）项第5目“发生增值税、消费税不应退税或免税但已实际退税或免税的，出口企业和其他单位应当补缴已退或已免税款。”的规定进行处理，对YB公司已获退税款进行追缴，追缴批次为16个批次，追缴退税款2722777.48元。市国税稽查局依据审理部门的审理意见作出的税务处理决定并无不妥，税务处理决定所适用的税收法律规范准确。

　　五、区国税局作出的桂国税复决字[2016]第6号税务行政复议决定书复议程序是否合法、适用依据是否正确的问题。

　　本案区国税局在复议过程中调取了防市国税稽处〔2016〕6号税务处理决定的全部证据材料，听取了YB公司及市国税的答辩意见，遵循了法定的办案程序和期限，行政复议程序合法，适用依据正确。

　　综上，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决驳回YB公司的诉讼请求。案件受理费50元，由YB公司负担。

　　上诉人YB公司上诉称，一、上诉人请求二审人民法院依法撤销广西防城港市港口区人民法院于2017年6月16日（2017年7月28日收到）所作出的一审（2016）桂0602行初15号《行政判决书》是正确和有法律依据的。（一）一审广西防城港市港口区人民法院于2017年6月16日（2017年7月28日收到）所作出的一审（2016）桂0602行初15号《行政判决书》是违反行政诉讼程序法规定的。由其审理不符合行政诉讼程序法规定，港口区法院应依法自行回避或报批管辖。1、被上诉人均确认本案定性为“市国家税务局稽查局经市国家税务局重大税务案件审理委员会审理作出税收处理决定”，那么应依行政诉讼法第14条规定由防城港市中级法院作为本案一审管辖与审理。2、根据行政诉讼法第14条规定与《最高人民法院关于行政案件管辖若干问题的规定》第1条第（一）（二）款规定，本案应由防城港市中级法院一审审理或指定相应的人民法院审理。3、港口区法院如果认为立案与管辖不当，应依法自行回避或报批管辖。（二）既然本案由港口区法院审理不符合行政诉讼程序的规定，那么，上诉人请求二审法院依法撤销一审判决是正确和有法律依据的。二、上诉人请求依法撤销被上诉人、市国税稽查局作出的防市国税稽查（2016）6号《税务处理决定书》，是正确和有法律依据的。（一）市国税务局稽查局作出的防市国税稽查（2016）6号《税务处理决定书》是不适格主体所作出违法的行政处罚行为，一审判决中对市国税稽查局界定具有行政执法处罚主体不当。1、市国税稽查局作为直接行政执法处罚主体下文不适格。市国税稽查局为市国税局的直属机构，没有作为直接的行政处罚实施机关的法定权利。作为行政执法处罚主体下不适格不当，违反行政处罚法第15、17、18、19条规定。本案若要用行政处罚处罚上诉人，应以其主体机关市国税局下文进行行政执法处罚。一审法院以税收征收管理法第14条与税收征收管理法实施细则第9条规定，认定市国税稽查局为行政机关与行政执法处罚适格主体不当，应适用行政机关组织法界定。2、市国税务稽查局作出的防市国税稽查（2016）6号税务处理决定，其作为行政执法处罚的主体处罚上诉人2722777.48元不适格与不当。根据行政机关的权力规定，作为下级行政机关，无权改变上级行政机关市国税局合法下文给上诉人退税的文件。本案若要行政处罚上诉人，应以其主体机关市国税局下文撤销给上诉人退税的文件后，再可进行行政处罚，且行政执法处罚主体应为市国税局。3、市国税局不应在行政执法处罚主体放弃自己应有的行政执法处罚主体权力。（二）一审法院界定市国税稽查局认定上诉人的违法行为不当。l、对上诉人“不能提供备案单证”的“违法行为”认定的不当。应根据行政处罚法第24条规定的对“同一事实的二次处罚”程序再进行的正确理解与认定：市国税稽查局先后作出防市国税稽查（2016）3号《税务处理决定书》、防市国税稽查（2016）6号《税务处理决定书》。区国家局先后作出桂国税复决字（2016）2号《税务行政复议决定书》、桂国税复决字（2016）6号《税务行政复议决定书》。2、对上诉人“不能提供备案单证”的“违法行为”为“重大与复杂”认定的不当。应根据《中华人民共和国行政处罚法》第27、29条规定的：对“从轻、减轻与不再给予处罚”的正确理解与认定：对上诉人“不能提供备案单证”的“违法行为”是一般或轻微不能单从数额上认定；在二年内未被发现的，有“从轻、减轻与不再给予处罚”的法定原则，即使上诉人在2008年至2010年存在有的“违法行为”，在2016年再进行行政执法处罚不当。3、对上诉人“不能提供备案单证”的“违法行为”在时间上认定的不当。应根据《中华人民共和国行政处罚法》第29条规定的：对“二年内未被发现的不再给予行政处罚”的正确理解与认定：其一为：对上诉人“违法行为二年内未被发现的”时间界定：市国税稽查局对上诉人进行行政处罚执法检查期间为2011.4.8-2015.11.24。据统计：2722777.48元，共16批次退税款组成。申报日期为：2008.12.9-2009,3.9共11批次，退税款为1949539.41元；2009.2.5-2009。12.29共6批次收到退税款为1225093.66元。申报日期为：2010.2.9-2010.10.22共5批次，退税款为327169.62元；2009.2.5-2010.12.15共9批次收到退税款为2418833.85元。申报日期为：2010.2.9共l批次退税款为78849.97元。其二为：如果以2011.4.8为登记立案时间，2011.7.8应作出处理决定，现在是2016,3.4所作出的防市国税稽查（2016）3号《税务处理决定书》是超期进行的行政执法处罚行为，（2016）3号《税务处理决定书》更是在错误的程序中作出错误的行政执法处罚行为。根据《广西壮族自治区执法程序规定》第28、37条规定，“立案之日起60作出处理决定，重大、复杂的案件，往本机关负责人批准，可延长三十日，需要继续延长的，报上一级行政主管机关批准，自治区人民政府所属行政执法机关，报自治区人民政府批准。”作为地市一级税务机关无权作出8次延期的决定。其三为：如果以2015.11.24为登记立案时间，应在2016.2.8应作出处理决定，现在是2016.9.2所作出的防市国税稽查（2016）6号《税务处理决定书》，程序错误，结果正确也是错的。其四为：一审法院对行政机关的作出处理决定时间从2011.4.8-2016.3。4作出处理决定合法，以8次按规定延期时间界定作出处理决定不超期还程序合法是错误的。其五为：市国税稽查局（2016）6号《税务处理决定书》已经市国税局重大税务案件审理委员会审理，其不用市国税局行文而用稽查局（授权组织）行文，申请复议却又确定向广西壮族自治区国家税务局提出，违反行政复议法第15条的规定。（三）市国税稽查局认定上诉人“违法行为”的事实程序违法。l、不认定上诉人自行辩解“符合货物出口真实存在并是出口货物与退税的前提条件”的事实错误，同时不予认定“没有货物出口真实存在更谈不上退税”存在。2、不认定东兴海关确认上诉人“货物出口真实存在”的事实错误，但也不敢认定上诉人与经东海关“货物出口”是违法行为。东兴海关二份《稽查结伦》足以证明东兴海关已经审核装箱出口，确认了上诉人“货物出口”，且也符合经办“货物出口”为可退税的“货物出口”。3、不认定其主管行政机关市国税局认定上诉人“货物出口真实存在并符合退税货物与可以退税文件”的事实错误。并且上诉人己申报并获退税，是经市国税局相关部门核准发放的。4、一审法院对市国税稽查局，认定为“授权的行政主体”的事实，没有法律依据。依行政组织法规定，稽查局只是作为同级税务局的直属机构，所以稽查局只有办理案件，行政处罚权应由税务局对外行使才正确。（四）市国税稽查局对上诉人作出行政处罚适用法律与依据不当。l、稽查局在行政权认定、行政处罚只适用税务行政机关的文件不当。2、稽查局在出口货物事实认定、退税原则、行政处罚只适用税务行政机关的文件不当。3、稽查局在违法行为认定、行政处罚程序、时效规定只适用税务行政机关的文件不当。4、国家税务总局2005年第199号文件、国家税务总局2012年第24号文件国家税务总局2013年第61、65号文件等规定，“实行有关单证备案管理”，“且一般为五年期”，与行政处罚程序“二年过期不查，不作为违法行为追索”相佐，应以《行政处罚法》为准。5、稽查局作为税务行政机关的下级，应以《行政法》的处办案件程序时效为准不得超越，用2008年-2010年的“违法行为”套用2012-2013年法规处理还是“从旧从轻”，而不用行政处罚法第29条规定的对“二年内未被发现的不再给予行政处罚”，是错误的。6、一审判决在适用法律与依据上也存在不当。综上所述，一审判决在立案程序上、事实认定上、适用法律上均存在不当与错误。请求：一、撤销一审行政判决;二、撤销被上诉人市国税稽查局于2016年9月2日所作出的防市国税稽查（2016）6号税务处理决定；三、撤销被上诉人区国税局于2016年11月24日作出的桂国税复决字（2016）第6号税务行政复议决定；四、本案所有诉讼费用由被上诉人共同承担。

　　被上诉人市国税局答辩称，一、市国税局的直属稽查局作出的防市国税稽处（2016）6号《税务处理决定书》认定事实清楚、证据确凿充分、适应法律依据准确，程序合法。（一）市国税局的直属稽查局具有作出税务处理决定书的职权。首先，市国税局的直属稽查局是依法具有行政执法权的行政主体。根据税收征收管理法第十四条“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”以及税收征收管理法实施细则第九条第一款“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”的有关规定，市国税局的直属稽查局是依法设立的独立执法主体。其次，市国税局的直属稽查局有权作出税务处理决定。稽查局有权依据法律法规对上诉人涉税案件进行查处，根据《重大税务案件审理办法》的规定，依法对上诉人涉税案提请重大税务案件审理委员会进行审理，并根据《重大税务案件审理办法》第三十四条“稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，加盖稽查局印章后送达执行。文书送达后5日内，由稽查局送审理委员会办公室备案。”的规定，作出防市国税稽处（2016）6号《税务处理决定书》。（二）市国税局的直属稽查局作出的税务处理决定认定事实清楚、证据确凿充分。首先，《国家税务总局关于出口货物退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）的通知》（国税发（2005）199号，以下简称199号文）第一条规定：“出口企业自营或委托出口属于退（免）增值税或消费税的货物，最迟应在申报出口货物退（免）税后15天，将下列出口货物单证在企业财务部门备案，以备税务机关核查。出口货物退（免）税有关单证备案说明详见附件10……；（二）出口货物装货单……”，之后，《国家税务总局关于发布（出口货物劳务增值税和消费税管理办法）的公告》第八条第（四）项同样规定出口货物装货单，作为备案重要单证。鉴于相关企业等对出口货物装货单使用名称不规范等原因，国家税务总局《关于出口货物退（免）税实行有关单证备案管理制度的补充通知》（国税函[2006]904号，以下简称904号文）第一条规定，对于出口企业如确实无法提供与199号文规定一致备案单证的，可以提供具有相似内容或作用的单证作为备案单证，但出口企业在进行首次单证备案前，应向主管税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式。因此，上诉人在没有能够提供出口货物装货单的情况下，应向税务机关提供具有相似内容或作用的单证作为备案单证。其次，上诉人提供的备案单证不具有与出口装货单的相似内容或作用。199号文附件1《出口货物退（免）税有关单证备案说明》第三条装货单是出口货物托运中的一张重要单据，它既是托运人向船方（或陆路运输单位）交货的凭证，也是海关凭以验关放行的证件。通常情况下，只有经海关签章后的装货单，船方（或陆路运输单位）才能收货装船、装车等。这是国家税务总局对装货单下的定义。随着经济的发展及海关管理方式有所变化，出口企业一般难以取得海关签章“出口货物装货单”的，也可不需要海关签章。根据以上定义，装货单一般具有以下特点：主体包括托运人和承运人及海关；托运方向承运方交货、承运方收到货的证据；海关放行的依据之一。鉴此，名为非装货单而具有与装货单相似的内容或作用的文件，应与上述装货单的特点基本吻合。本案中，上诉人提供自行打印的装箱单，以证明其与出口装货单的相似内容或作用，明显无事实和法律依据。其一，这些装箱单没有承运人签名或者盖章认可，无法证明承运人是否已经接到货物；其二，按照交易习惯，托运人与承运人在接收货物时，必然有交货的相关手续，以证明履行交付货物等事实的存在，这是交易最为基础的常识，上诉人作为长期从事进出口货物的企业，更应清楚这一常识；其三，根据证据法学，针对自己的陈述而自行制作证明陈述客观真实的证据，仍属于当事人陈述的证据种类，其本质上不能证实自己的陈述是客观事实，应提供其他证据种类佐证自己的陈述。另外，根据904号文第一条的规定，如上诉人提供具有相似内容和作用单证作为备案单证的，在首次单证备案前，应向税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式，但上诉人没有履行这一备案手续。第三，上诉人以“货物出口过程没有出口货物装货单”等申辩，是经不起检验的。上诉人自2014年6月6日至2015年8月13日，先后多次填写的情况说明中都曾不同程度的表明广州黄埔港、天津港等港口的海关和码头退回的单中，一直都是没有退装货单。经查，黄埔港等港口的船代公司在没有出具名为装货单的单证时，会签署具有装货单．类似功能的舱单，或场站收据副本。以下事实可见一斑，广西西南进出口公司和防城港桂丰贸易有限公司2009至2010年在广州埔港出口时取得了相应的舱单；广西西南进出口贸易有限公司2009年至2010年在深圳蛇口海关出口货物时取得的货物运抵报告（运单）和在天津新港出口货物时取得的装货单；防城港桂丰贸易有限公司2009年至2010年在深圳蛇口出口时取得装货单和集装箱货物托运单。更为重要的是，上诉人在黄埔港出口的2008年第11批次退税业务中取得了舱单；在深圳蛇口港出口的2009年第14、22批次退税、业务取得的进场装船联。据此，上诉人在上述港口出口货物没有装货单的申辩说明是经不起检验的。关于无纸化管理相关问题。其一，904号文第三条规定：对于其他单证的备案，如为国家有关行政部门采取了无纸化管理办法使出口企业无法取得纸质学。证或企业自制电子单证等情况，出口企业可采取将有关电子数据打印成纸质单证加盖企业章并签字声明打印单证与原电子数据一致的方式予以备案。这表明，该类备案应具备如下条件：①国家有关行政机火已经采用无纸化管理办法；②存在有关电子数据。通常认为，电子数据是指通过电子邮件、电子数据交换、网上聊天记录、博客、微博客、手机短信、电子签名、域名等形成或者储存在电子介质中的信息。就本案而言，无证据证明行政部门已经采取了无纸化管理办法；同时，如存在电子数据，应有有关部门与上诉人电子邮件等信息，而非专属自身制作的单证。其二，《关于在全国海关试点开展通关作业无纸化改革工作》规定青岛海关、黄埔海关等自2012年8月日起实施通关作业无纸化改革试点，而上诉人的出口业务是发生在2008年至2010年期间，因此，上诉人以青岛港等港实施无纸化通关无法取得纸质装货单同样是不符合事实的。第四，上诉人以东兴海关稽查结论来推定其出口退税业务备案单证管理符合税收管理规范的主张不符合逻辑。依照法律规定，海关监管以及税务部门出口退税管理分属不同的管理领域，两者调整对象、方法和内容具有重大区别，在执法过程中，分别适用不同的法律。对于出口退税业务申报以及备案单证管理等，由税收征管法律法规及规范性文件调整。具体而言，只要符合199、904号文等规定的申报备案要求，即可认为完成申报备案手续。东兴海关2010年10月28日以及2013年10月30日分别作出东关稽结（2010）201072070013号、东关稽（2013）201372070011号的稽查结论，是依据海关监管规范对上诉人的一般贸易方式是否符合海关监管所作出的结论，该结论不是税法所规定的装货单或与装货单相似的内容或作用的文件，不能、也不应当作为税务部门认定上诉人备案单证管理符合税收管理规定的依据。（三）市国税局的直属稽查局执法程序合法，不存在超期限办案问题。2011年4月8日起，市国税局的直属稽查局依法对上诉人2008年至2010年期间的出口退税业务进行检查，由于检查内容相对复杂，相关业务发生地多为外省、市，且上诉人在直属稽查局多次责成提供备案单证的情况下，未能按时完整的予以一次性提供，在检查的过程当中还不时的出现“一边提出无法提供出口货物装货单的说明，一边又相继补充部分批次出口货物单证”的矛盾情形，时至2015年8月上诉人仍在陆续的补充有关单证和材料。从案件调查的准确性以及公平、公正维护纳税人的权益角度考虑，市国税局的直属稽查局需对包含上诉人超期限提供的出口货物装货凭证在内的所有相关证据和事实进行全方位的调查取证、核实。市国税局的直属稽查局按照《税务稽查工作规程》第二十二条第四款“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当稽查局局长批准”的相关规定以及案情检查核实需要，先后经市国税局的直属稽查局局长批准后，依法将检查期限延长至2015年11月24日，2015年11月2日市国税局的直属稽查局检查部门检查结束后，依法向市国税局的直属稽查局审理部门提请审理，2015年11月12日市国税局的直属稽查局审理部门作出审理意见。市国税局的直属稽查局的检查期限和审理期限均符合《税务稽查工作规程》第二十二条第四款、第四十三条、第五十条的规定，上诉人在主张市国税局的直属稽查局超期限办案的事实不存在。（四）市国税局的直属稽查局防市国税稽处（2016）6号《税务处理决定书》适用法律依据准确。上诉人不能提供备案单证进行备查的事实清楚，其不能提供备案单证备查的税收违法事实已违反《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度的（暂行）通知》（国税发（2005）199号）。对上诉人不能提供备案单证予以备查的税收违法事实，应按《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）通知》笫六条：“出口企业提供虚假备案单证、不如实反映情况，或者不能提供备案单证，税务机关除按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条、第七十条的规定处罚外，应及时追回已退（免）税款，未办理退（免）税的，不再办理退（免）税，并视同内销货物征税”和《国家税务局总局关于（出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题）的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第五条第（八）项规定：“出口企业或其他单位未按规定进行单证备案（因出口货物的成交方式特性，企业没有有关备案单证的情况除外）的出口货物，不得申报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，应按负数申报冲减原申报”的规定进行处理。鉴于上诉人不能提供备案单证的出口退税、业务主要发生在2008年至2010年间，且检查过程跨越了出口退税管理新旧税法交替的情况，案件经市国税局审理认为，应按“从旧兼从轻”的法律适用原则，对上诉人不能提供备案单证进行备查的违法事实依《国家税务局总局关于（出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题）的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第五条第（八）项规定：“出口企业或其他单位未按规定进行单证备案（因出口货物的成交方式特性，企业没有有关备案单证的情况除外）的出口货物，不得中报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，……”以及《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第九条第（二）项第5目“发生增值税、消费税不应退税或免税但已实际退税或免税的，出口企业和其他单位应当补缴已退或已免税款。”的规定进行处理，对上诉人已获退税款进行追缴，追缴批次为16个批次，追缴退税款2722777.48元。二、一审行政判决，认定事实清楚，证据充分，审判程序合法，适用法律正确，处理结果符合法律规定。首先，本案的第一审由港口区法院管辖，程序合法。行政诉讼法第十四条规定：“基层人民法院管辖第一审行政案件。”第十五条规定：“中级人民法院管辖下列第一审行政案件：（一）对国务院部门或者县级以上地方人民政府所作的行政行为提起诉讼的案件；（二）海关处理的案件：（三）本辖区内重大、复杂的案件：（四）其他法律规定由中级人民法院管辖的案件。”本案作出行政行为的是市国税稽查局，复议机关为区国税局，均不属于应由中级法院管辖第一审行政案件的范围，故本案为由基层法院管辖的第一审行政案件。上诉人认为港口区人民法院对本案没有管辖权的上诉理由不成立。其次，一审判决认定事实清楚，证据充分。港口区法院经开庭并对证据进行质证，对市国税局的直属稽查局作出防市国税稽处（2016）6号《税务处理决定书》主体是否适格，认定的事实是否清楚、证据是否充分，执法程序是否合法以及是否存在超期限办案，适用法律是否正确等问题进行审查，所认定的事实清楚，证据充分。第三，一审判决的处理结果符合法律规定。由于市国税局和直属稽查局作出防市国税稽处（2016）6号《税务处理决定书》合法，上诉人主张撤销该处理决定的诉讼请求不能成立，一审判决驳回上诉人的诉讼请求正确。综上，请依法判决驳回上诉人的上诉，维持一审判决。

　　被上诉人市国税稽查局答辩称，一、港口区法院对本案一审享有管辖权，本案不属于应由中级法院管辖第一审行政案件的范围。港口区法院对本案享有管辖权，符合法律规定。依据行政诉讼法第14条“基层人民法院管辖第一审行政案件”之规定，作为基层人民法院的防城港市港口区人民法院可以管辖本案。上诉人上诉称“市国家税务稽查局经市国家税务局重大税务案件审理委员会审理作出税务处理决定”，应由防城港市中级法院立案并管辖的上诉理由不成立。理由是：本案不属于应由中级法院管辖第一审行政案件的范围。依据行政诉讼法第15条“中级人民法院管辖下列第一审行政案件：（一）对国务院部门或者县级以上地方人民政府所作的行政行为提起诉讼的案件；（二）海关处理的案件；（三）本辖区内重大、复杂的案件；（四）其他法律规定由中级人民法院管辖的案件”之规定，本案中，作出税务处理决定行政行为的是市国税稽查局，复议机关为区国家税务局，作出行政行为的税务部门均不是“国务院部门或者县级以上地方人民政府”，故均不属于应由中级法院管辖第一审行政案件的范围。二、一审判决认定“市国税稽查局是依法设立的独立执法主体并有权依据法律法规对涉税案件进行查处”有相关法律依据，并无不当。1．市国税稽查局是依法设立的独立执法主体。理由是：根据税收征收管理法第14条“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”以及税收征收管理法实施细则第9条第1款“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税局机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”之有关规定，市国税稽查局是依法设立的独立执法主体。2．市国税稽查局有权依据法律规定对涉税案件进行查处。市国税稽查局作为依法设立的独立执法主体，有权依据相关法律法规之规定对涉税案件进行查处，作出税务处理决定。根据《重大税务案件审理办法》（国家税务总局令2014年第34号）第14条“稽查局……将重大税务案件提请审理委员会审理。”之规定，市国税稽查局有权依法对上诉人涉税案件提请市国税局重大税务案件审理委员会进行审理，并根据《重大税务案件审理办法》第34条“稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，加盖稽查局印章后送达执行。文书送达后5日内，由稽查局送审理委员会办公室备案。”之规定，市国税稽查局有权作出防市国税稽处[2016]6号《税务处理决定书》，加盖市国税稽查局印章。三、市国税稽查局执法程序合法，不存在上诉人上诉称的程序违法之说。1．市国税稽查局作出的追缴退税的税务处理决定不属于行政处罚的类型，不适用《行政处罚法》的规定被答辩人上诉称应根据《中华人民共和国行政处罚法》第24条、第27条、第29条认定“不能提供备案单证”的“违法行为”和“违法行为”的“重大与复杂”以及“违法行为”的时间，这混淆了行政处罚与税务处理决定的行为性质。依据《行政处罚法》第8条规定“行政处罚的种类：（一）警告；（二）罚款；（三）没收违法所得、没收非法财物；（四）责令停产停业；（五）暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照；（六）行政拘留；（七）法律、行政法规规定的其他行政处罚”之规定，可知市国税稽查局向上诉人追回税款的行为不属于上述《行政处罚法》第8条所规定的行政处罚的类型。市国税稽查局作出防市国税稽处[2016]6号《税务处理决定书》向上诉人追回已退税款，依据的是《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）通知》（国税发[2005]199号）第6条“出口企业提供虚假备案单证、不如实反映情况，或者不能提供备案单证，税务机关除按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条、第七十条的规定处罚外，应及时追回已退（免）税款，未办理退（免）税的，不再办理退（免）税，并视同内销货物征税”之规定，根据该规定可知，出口企业不能提供备案单证而导致的行政处罚的内容是税收征收管理法第64条、第70条，而市国税稽查局作出的防市国税稽处[2016]6号《税务处理决定书》仅仅决定追回已退税款，未对上诉人处以行政处罚。2．市国税稽查局的检查期限符合法律规定。2011年4月8日起，市国税稽查局依法对上诉人2008年至2010年期间的出口退税业务进行检查，由于检查内容相对复杂，疑点多，涉及面非常广，遍布全国各地，需到全国很多地方调查取证，工作量巨大，市国税稽查局无法在实施检查之日起60日内完成，于是市国税稽查局先后8次按规定申请延期并获得市国税稽查局局长批准延长检查时限，最后一次的延长检查期限至2015年11月24日。检查期间，市国税稽查局多次责令上诉人提供备案单证，上诉人未能按规定如期和完整地一次性提供装货单或类似单证，而是多次补充备案单证材料，时至2015年8月6日上诉人仍在陆续补充备案单证材料。从案件调查的准确性以及公平、公正维护上诉人的权益角度考虑，市国税稽查局需要对包括16批次出口退税业务备案单证在内的所有相关证据和事实进行全方位的调查取证、核实，最终于2015年10月30日完成税务检查，作出《税务稽查报告》，并未超出最后一次的延长检查期限2015年11月24日，符合《税务稽查工作规程》第22条第4款“检查应当自实施检查之曰起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准”之规定，不存在超期进行行政执法处罚的行为。3、市国税稽查局的审理期限符合法律规定。市国税稽查局于2015年10月30日对上诉人2008年至2010年期间的出口退税业务检查完毕，并作出《税务稽查报告》后，于2015年11月2日将《税务稽查报告》及检查资料提请市国税稽查局审理部门审理，符合《税务稽查工作规程》第43条“检查完毕，检查部门应当将《税务稽查报告》、《税务稽查工作底稿》及相关证据材料，在5个工作日内移交审理部门审理，并办理交接手续”之规定。市国税稽查局审理部门于2015年11月12日作出审理意见书，符合《税务稽查工作规程》第50条“审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见”之规定，同样不存在超期进行行政执法处罚的行为。四、市国税稽查局认定上诉人的“违法行为”事实清楚、证据确凿充分。上诉人上诉称，认定其“违法行为”的事实程序违法以及不认定东兴海关确认其“货物出口真实存在”的事实错误，这一上诉理由不成立。理由是：存在真实货物出口只是退税的条件之一。上诉人认为其存在真实的货物出口或者出口货物合法就应获取出口退税，这种观点混淆了货物出口和获取退税二者之间的法律逻辑，也不符合进出口退税业务的法律规定。就本案而言，虽然本案所涉及共16批次的出口退税业务顺利通过了东兴海关2010年、2013年的年度检查，但是上诉人共16批次的出口退税业务却不能按规定提供出口货物装货单或提供具有“出口货物装货单”相似内容和作用的单证，已经构成不能提供备案单证的税务违法行为，不符合出口退税的规定。五、市国税稽查局作出防市国税稽处[2016]6号《税务处理决定书》适用法律准确。上诉人上诉称，市国税稽查局对其“作出行政处罚适用法律与依据不当”，这一上诉理由不成立。理由是：上诉人共16批次的出口退税业务不能提供出口货物装货单或具有“出口货物装货单”相似内容和作用的单证，已经构成不能提供备案单证的税务违法，违反《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）通知》（国税发[2005]199号）第6条：“出口企业提供虚假备案单证、不如实反映情况，或者不能提供备案单证，税务机关除按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条、第七十条的规定处罚外，应及时追回已退（免）税款，未办理退（免）税的，不再办理退（免）税，并视同内销贷物征税”和《国家税务局总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题>的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第5条第（八）项规定：“出口企业或其他单位未按规定进行单证备案（因出口货物的成交方式特性，企业没有有关备案单证的情况除外的出口货物，不得申报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，应按负数申报冲减原申报”之规定。鉴于《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）》（国税发[2005]199号）第六条已经被《国家税务局总局关于发布<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第24号）废止；且该规定的处罚要严于《国家税务局总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>;有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）第5条第（八）项的规定；还考虑到上诉人共16批次的出口退税业务发生在《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）》（国税发[2005]199号）施行期间，而市国税稽查局作出《税务处理决定书》在《国家税务局总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法>有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第12号）施行之后。从公平、公正维护上诉人的合法权益角度出发，遵循“从旧兼从轻”的法律适用原则，适用《国家税务局总局关于<出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题>的公告》（国家税务总局公告2013年第12号），除此之外，还依据《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第九条第（二）项第5目“发生增值税、消费税不应退税或免税但已实际退税或免税的，出口企业和其他单位应当补缴已退或已免税款”之规定，作出防市国税稽处[2016]6号税务处理决定。综上，市国税稽查局作出防市国税稽处[2016]6号《税务处理决定书》主体合法，事实清楚，证据确凿充分，适用法律准确，程序合法。一审法院认定事实清楚、适用法律正确，请求维持原判决，驳回上诉人的上诉。

　　被上诉人区国税局答辩称，一、本案一审法院的审理没有违反管辖的有关规定。《行政诉讼法》第十四条、第十五条明确了基层人民法院和中级人民法院受理行政诉讼一审案件的范围，基层人民法院管辖第一审行政案件作为管辖的一般规定，是符合本案的案件及被告性质的，符合我国法律的规定。YB公司认为一审法院应依法自行回避或报批管辖的观点是错误的。二、本案防城港市国家税务局稽查局具有作出的行政处理决定的主体资格。《税务稽查工作规程》第四条、第五十五条、第六十一条等明确规定，稽查局在所属税务局领导下开展税务稽查工作，税务稽查部门具有对税务违法行为的税务处理、税务处罚权力，因此，本案防城港市国家税务局稽查局具有作出税务处理决定的权力。三、本案《税务处理决定书》、《税务行政复议决定书》认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，内容适当，符合法定程序。（一）防城港市国家税务局稽查局作出的《税务处理决定书》（防市国税稽处[2016]6号）、广西国税局作出的《税务行政复议决定书》（桂国税复决字（2016）第6号）认定事实清楚，证据确凿、适用依据正确，内容适当。出口退税作为国家的重要税收管理事项，有着严格的管理规定，出口货物真实只是出口退税条件之一，单证备案工作也是出口退税的必要条件必须两者具备才能享受退税的税收优惠政策。YB公司作为出口退税企业，理应严格遵守法律、法规、规章的相关规定，依法理出口退税手续和单证备案工作，但YB公司并未履行相关手续，没有尽到应尽的义务，因此，防城港市国税局稽查局追缴其已退税款并无不当。广西国税局在复议过程中，亦调取了本案全部证据材料，听取了YB公司意见及防城港市国税局的答辩意见，本案防城港市国税局稽查局的认定事实清楚、证据确凿，YB公司陈述的理由不足采信。实际上，YB公司诉称防城港市国税局”只认‘货物装货单’不接受其他类似单证备案”的说法与事实不符，本案税务处理的原因在于YB公司未按有关要求提交类似单证备案，且其在税务处理调查中提供的自行打印的纸质单证缺乏观真实性，电子数据来源不明确，依法不能认定，本案依据正确，内容适当。（二）防城港市国税局稽查局作出防市国税稽处（2016）6号《税务处理决定书》的程序合法。防城港市国税局稽查局对YB公司的税务检查时间2011年4月8日至2015年10月10日，调查时间长达4年的主要原因，是由于检查内容相对复杂，业务发生地多为外省、市，且YB公司未能按时完整的予以一次性提供单证，基于对案件调查准确性以及公平公正维护纳税人权益的角度考虑，防城港市国税局稽查局本着负责任的态度全方位的调查取证、核实，先后8次经该局局长批准延期。延期符合《税务稽查工作规程》第二十二条第四款“检查应当自实施检查之日起60日内完成：确需延长检查时间的，应当稽查局局长批准”的相关规定。该案于2015年11月2日检查结束后，及时依法向审理部门提请了审理，并于2015年11月12日作出审理意见，防城港市国税局稽查局的检查期限和审理期限均符合《税务稽查工作规程》第二十二条第四款、第四十三条、第五十条的规定，YB公司在上诉状中主张防城港市国税局稽查局超期限办案的事实不存在。（三）广西国税局作出《税务行政复议决定书》（桂国税复决字（2016）第6号）的程序合法。广西国税局于2016年9月30日收到并受理YB公司复议申请，在行政复议过程中，听取了YB公司以及防城港市国税局的意见，于2016年11月28日将《税务行政复议决定书》（桂国税复决字（2016]第6号）送达YB公司，根据《行政复议法》第十七条、第二十二条、第二十三条、第二十八条等的规定，广西国税局在行政复议过程中遵循了法定的办案程序和时限。行政复议程序合法。综上，本案税务机关认定事实清楚、证据确凿、适应依据正确，程序合法，内容适当，一审判决正确，请求驳回上诉人的上诉请求。

　　二审审理过程中,各方当事人均无新的证据向本院提交。本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。

　　本院认为，根据二审中诉辩双方的诉讼意见，本案二审的争议焦点为：一、本案由港口区人民法院作为一审管辖是否符合法律规定；二、市国税稽查局是否是独立的行政主体,是否是本案适格被告；三、被诉的涉案税务处理决定程序是否合法；4、被诉的涉案税务处理决定是否有事实和法律依据，复议决定和一审判决认定事实、适用法律是否正确。

　　关于争议焦点一。行政诉讼法第十四条规定，基层人民法院管辖第一审行政案件。第十五条规定，中级人民法院管辖下列第一审行政案件：（一）对国务院部门或者县级以上地方人民政府所作的行政行为提起诉讼的案件；（二）海关处理的案件：（三）本辖区内重大、复杂的案件：（四）其他法律规定由中级人民法院管辖的案件。本案中，作出行政行为的是市国税稽查局，复议机关为区国税局，均不属于应由中级法院管辖第一审行政案件的范围。上诉人提出涉案行政行为由市国税稽查局报经市国家税务局重大税务案件审理委员会审理作出税务处理决定，故应由防城港市中级法院一审立案、管辖的主张，系将经市国家税务局重大税务案件审理委员会审理的行政执法案件等同于行政诉讼中“本辖区内重大、复杂的案件”，以行政机关对行政执法的内部管理规定套用于司法管辖的规定，于法无据，且上诉人系主动向港口区人民法院提起行政诉讼，在一审审理过程中没有提出本案为重大、复杂案件、应由中级人民法院一审审理的管辖异议，据此，本案由港口区人民法院一审管辖符合行政诉讼法的规定，上诉人的这一上诉理由不成立，本院不予采纳。

　　关于争议焦点二。在司法实践中，通常认为，行政主体是指依法拥有国家行政职权，能以自己的名义独立实施行政活动及参加相关的行政活动，并独立承担由此产生的法律后果的机关或组织。行政职权法定是行政法的一项基本原则，行政职权主要来源于宪法、法律、法规、规章的设定和授予。于本案而言，需着重考量、审查被上诉人市国税稽查局对涉案税收处理是否具有行政主体的法律资格问题。经审查，税收征收管理法第14条规定，本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。而国务院发布施行的税收征收管理法实施细则第九条规定，税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。《国家税务总局关于印发<关于进一步规范国家税务局系统机构设置明确分工的意见>的通知》（国税发[2004]125号）其中附件《关于进一步规范国家税务局系统机构设置明确分工的意见》，对国家税务局稽查局的主要职责明确为税收违法案件的查处工作等。再者，国家税务总局令2014年第34号《重大税务案件审理办法》第14条规定，稽查局……将重大税务案件提请审理委员会审理；第34条规定，稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，加盖稽查局印章后送达执行。文书送达后5日内，由稽查局送审理委员会办公室备案。上述法律、法规、规章的规定设定和授予了国家税务局稽查局依法拥有国家行政职权，能以自己的名义独立实施行政活动及参加相关的行政活动，并独立承担由此产生的法律后果的机关，是专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税等税收违法案件执法查处工作的行政主体。据此，被上诉人市国税稽查局对涉案的税收违法行为的查处是依法行使职权，具有以自己的名义制作税务处理处罚决定等相关文书的独立执法的行政主体。至于上诉人提出，市国税稽查局作为直接行政执法主体下文不适格，市国税稽查局为市国税局的直属机构，没有作为直接的行政执法权利，无权改变上级行政机关市国税局合法下文给上诉人退税的文件，本案应以其主体机关市国税局下文撤销给上诉人退税的文件后，才可由市国税局进行行政处罚的主张，因与上述法律、法规、规章给予国家税务局稽查局设定和授予专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税等税收违法案件执法查处工作的规定相悖，且混淆了退税工作由市国税局的内设机构办理、加盖市国税局印章而税收违法案件执法查处工作由市国税稽查局专司、加盖稽查局印章等各司其职、各行其责的分工规定，故对上诉人的这一主张，本院不予采纳。

　　关于争议焦点三。其一,涉案被诉的税收处理决定不是税务行政处罚。首先，通常认为，行政处罚的一个重要特征是以对违法行为人的惩戒为目的，而不是以实现义务为目的，而本案被上诉人市国税稽查局作出的追缴退税的税务处理决定，是以确定上诉人YB公司有补缴已退税款的义务，促成其自动履行义务或通过行政强制实现义务为目的，两者有明显的区别。其次，行政处罚法第8条明确规定了行政处罚的种类：（一）警告；（二）罚款；（三）没收违法所得、没收非法财物；（四）责令停产停业；（五）暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照；（六）行政拘留；（七）法律、行政法规规定的其他行政处罚。而本案被上诉人市国税稽查局作出追款上诉人已退税款的处理决定显然不属于上述行政处罚法所规定的行政处罚的类型。据此，上诉人提出，本案被诉的行政行为的性质是行政处罚，不依据行政处罚法第24条“同一行为不得重复处罚”的规定和第29条“违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚”的规定进行正确理解与认定等主张，缺乏事实根据和法律依据，本院不予采纳。其二，被上诉人市国税稽查局执法程序未违反法律、法规规定，未存在超期限办案。首先，《税务稽查工作规程》属于行政规章，该规程第二十二条第四款规定，检查应当自实施检查之日起60日内完成：确需延长检查时间的，应当稽查局局长批准。经审查，本案中，市国税稽查局对YB公司的税务检查时间自2011年4月8日至2015年10月10日，调查时间长达4年多，是由于检查内容相对复杂，业务发生地多为外省、市，且YB公司未能按时完整的予以一次性提供单证，基于对案件调查准确性以及公平公正维护纳税人权益的角度考虑，进行反复、深入、细致地调查取证、核实，先后8次经该局局长批准延期，最终于2015年10月30日完成税务检查，作出《税务稽查报告》，于2015年11月12日作出审理意见，并未超出最后一次的延长检查期限2015年11月24日，符合《税务稽查工作规程》第二十二条第四款等检查期限和审理期限的相关规定，并有延期检查、审理的正当事由。其次，上诉人提出，市国税稽查局违反《广西壮族自治区执法程序规定》的规定超期限办案。经查，1997年12月3日发布、实施的《广西壮族自治区执法程序规定》三十七条规定，行政执法机关处理违法案件应在立案之日起六十日内作出处理决定，重大、复杂的案件，经本机关负责人批准，可延长三十日，需要继续延长的，报上一级行政主管机关批准，自治区人民政府所属行政执法机关，报自治区人民政府批准。《广西壮族自治区执法程序规定》属于地方性规章，基于广西范围内行政执法机关处理违法案件而制定的一般规范。而2009年12月24日印发、2010年1月1日起执行的《税务稽查工作规程》第二十二条第四款规定，检查应当自实施检查之日起60日内完成：确需延长检查时间的，应当稽查局局长批准。《税务稽查工作规程》属于行政规章，基于全国范围内对税收违法案件稽查具有一定的复杂性和特殊性而制定的执法规范。相对于《广西壮族自治区执法程序规定》而言，《税务稽查工作规程》属于新法和特别规定，故按照特别规定优于一般规定、新法优于旧法的原则以及本案实际，上诉人市国税稽查局在税收行政处理中适用《税务稽查工作规程》的规定并无不当。据此，YB公司在上诉主张市国税稽查局违反法定程序、超期限办案没有事实和法律依据，本院不予采纳。

　　关于争议焦点四。《国家税务总局关于出口退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）通知》笫六条规定，出口企业提供虚假备案单证、不如实反映情况，或者不能提供备案单证，税务机关除按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条、第七十条的规定处罚外，应及时追回已退（免）税款，未办理退（免）税的，不再办理退（免）税，并视同内销货物征税。《国家税务局总局关于（出口货物劳务增值税和消费税管理办法有关问题）的公告》第五条第（八）项规定，出口企业或其他单位未按规定进行单证备案（因出口货物的成交方式特性，企业没有有关备案单证的情况除外）的出口货物，不得申报退（免）税，适用免税政策。已申报退（免）税的，应按负数申报冲减原申报。上述规章明确规定了出口企业或其他单位不能提供备案单证或未按规定进行单证备案的，不得申报办理退（免）税，已申报退（免）税的应进行处罚、及时追回已退（免）税款的要件。经审查，本案中，其一，YB公司16批次出口业务申报退税批次分别为第1、5、8、9、10、12、15、20、26、28、31、34、37、45批，报关行分别为广州潮进国际货运代理有限公司、广州市卓志报关有限公司、青岛中储货运报关中心、天津正达报关有限公司、天津振华报关行有限公司青岛分公司，出口口岸分别为浦新港办、埔老港办、青开发区、蛇口海关、新港海关，已办理领取了退税款2722777.48元，但均不能按照《国家税务总局关于出口货物退（免）税实行有关单证备案管理制度（暂行）的通知》第一条的规定提供出口货物装货单，亦不能按照《关于出口货物退（免）税实行有关单证备案管理制度的补充通知》第一条的规定，提供具有相似内容或作用的单证作为备案单证，在进行首次单证备案前，向主管税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式。其二，上诉人在涉案税收行政查处过程中，提出有利于自己的各种申辩理由均不成立。一是所提供的自行打印的装箱单，作备案单证以证明其与出口装货单的相似内容或作用，但没有事实和法律依据，不具有与出口装货单的相似内容或作用。退一步而言，如上诉人提供具有相似内容和作用单证作为备案单证的，在首次单证备案前，应向税务机关提出书面理由并提供有关单证的样式，但上诉人没有履行这一备案手续。二是上诉人以“货物出口过程没有出口货物装货单”等申辩，与经查黄埔港等港口的船代公司在没有出具名为装货单的单证时，会签署具有装货单类似功能的舱单，或场站收据副本的事实不符，其申辩以青岛港等港实施无纸化通关无法取得纸质装货单亦没有事实根据。三是上诉人以东兴海关稽查结论来推定其出口退税业务备案单证管理符合税收管理规范的主张于法无据，混淆了不同的行政管理适用不同的监管规范所规定的要件。市国税稽查局经听取上诉人的申辩，进行了核实和排除，认定事实清楚，证据确实充分，并在查明事实的基础上，报经市国家税务局重大税务案件审理委员会审理，鉴于上诉人不能提供备案单证的出口退税、业务主要发生在2008年至2010年间，且检查过程跨越了出口退税管理新旧税法交替的情况，按“从旧兼从轻”的法律适用原则，对上诉人不能提供备案单证进行备查的违法事实依法作出处理，有事实根据和法律依据，实体处理适当。区国税局经审查作出复议决定，港口区人民法院经开庭审理作出一审判决正确。

　　综上，本案被诉行政行为证据确凿，适用法律、法规、规章正确，程序合法。一审作出驳回上诉人的诉讼请求的判决认定事实清楚，适用法律、法规正确，依法应当予以维持。上诉人YB公司上诉请求没有事实根据和法律依据，理由不成立，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第（一）项、第六十九条、第七十九条之规定，判决如下：

　　驳回上诉，维持原判。

　　二审案件受理费50元，由上诉人东兴市YB贸易有限公司负担。

　　本判决为终审判决。

审判长凌旭芳

审判员郭传亿

审判员田海

二〇一七年六月二十九日

书记员黄琳杰