合并纳税与汇总纳税，不再傻傻分不清

　　7、汇总纳税企业的分支机构其中的一个注销后，分摊比例是否调整？

　　57号公告第五条第（四）项规定，当年撤销的二级分支机构，自办理注销税务登记之日所属企业所得税预缴期间起，不就地分摊缴纳企业所得税。

　　第十五条规定，分支机构分摊比例按上述方法一经确定后，除出现本办法第五条第（四）项和第十六条第二、三款情形外，当年不作调整。

　　据此，汇总纳税企业当年发生二级分支机构注销情形的，应自分支机构办理注销税务登记之日所属企业所得税预缴期间起，重新计算各分支机构分摊比例，总机构预缴比例不变。

　　如某汇总纳税企业经总机构所在地主管税务机关核算，企业所得税分季预缴。某分支机构5月1日注销，该分支机构二季度不再就地预缴企业所得税，总机构应重新计算各分支机构预缴比例。

　　8、总公司派遣员工前往分公司出差，相关的住宿费、交通费等可否在分公司报销？

　　《企业会计准则——基本准则》第十二条规定，企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。

　　57号公告第十七条第四款规定，本办法所称上年度分支机构的营业收入、职工薪酬和资产总额，是指分支机构上年度全年的营业收入、职工薪酬数据和上年度12月31日的资产总额数据，是依照国家统一会计制度的规定核算的数据。

　　因此，就法人企业而言，差旅费支出可以在税前扣除。但对于涉及地区汇总缴纳企业所得税的总、分公司，涉及跨区利益，应如实核算各自费用支出，从而准确获取总、分公司的“资产总额”等三因素数据，以保证总分机构分摊税款的准确性。

　　9、总机构设立具有主体生产经营职能的部门如何理解？

　　57号公告第十六条第一款规定，总机构设立具有主体生产经营职能的部门（非本办法第四条规定的二级分支机构），且该部门的营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将该部门视同一个二级分支机构，按本办法规定计算分摊并就地缴纳企业所得税；该部门与管理职能部门的营业收入、职工薪酬和资产总额不能分开核算的，该部门不得视同一个二级分支机构，不得按本办法规定计算分摊并就地缴纳企业所得税。

　　以上条款指的是总机构设立具有主体生产经营职能的“部门”，不需要设立并领取分公司执照，而强调该“部门”的“营业收入、职工薪酬和资产总额与管理职能部门分开核算”，即会计上能分开核算即可。

　　10、同一省内设立分支机构是否适用57号公告？

　　57号第三十二条规定，居民企业在中国境内没有跨地区设立不具有法人资格分支机构，仅在同一省、自治区、直辖市和计划单列市（以下称同一地区）内设立不具有法人资格分支机构的，其企业所得税征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局参照本办法联合制定。

　　因此，是否适用，要看当地的具体规定。

　　11、二级分支机构所在地主管税务机关能否自行对其实施税务检查？

　　57号公告第二十八条规定，二级分支机构所在地主管税务机关应配合总机构所在地主管税务机关对其主管二级分支机构实施税务检查，也可以自行对该二级分支机构实施税务检查。

　　二级分支机构所在地主管税务机关自行对其主管二级分支机构实施税务检查，可对查实项目按照《企业所得税法》的规定自行计算查增的应纳税所得额和应纳税额。

　　计算查增的应纳税所得额时，应减除允许弥补的汇总纳税企业以前年度亏损；对于需由总机构统一计算的税前扣除项目，不得由分支机构自行计算调整。

　　二级分支机构应将查补所得税款的50%分摊给总机构缴纳，其中25%就地办理缴库，25%就地全额缴入中央国库；50%分摊给该二级分支机构就地办理缴库。具体的税款缴库程序按照财预〔2012〕40号文件第五条等相关规定执行。

　　汇总纳税企业缴纳查补所得税款时，总机构应向其所在地主管税务机关报送经二级分支机构所在地主管税务机关受理的汇总纳税企业分支机构所得税分配表和二级分支机构所在地主管税务机关出具的税务检查结论，二级分支机构也应向其所在地主管税务机关报送汇总纳税企业分支机构所得税分配表和税务检查结论。

　　因此，二级分支机构所在地主管税务机关应配合总机构所在地主管税务机关对其主管二级分支机构实施税务检查，也可以自行对该二级分支机构实施税务检查。可对查实项目按照《企业所得税法》的规定自行计算查增的应纳税所得额和应纳税额。对于需由总机构统一计算的税前扣除项目，不得由分支机构自行计算调整。比如，分支机构当地税务稽查部门检查过程中，发生超税法规定限额列支业务招待费的情形，经由总机构统一计算后仍超过规定限额，需要补缴税款，二级分支机构应将查补所得税款的50%分摊给总机构缴纳，50%分摊给该二级分支机构就地办理缴库。

　　12、分支机构未按期预缴税款应由总机构还是分支机构主管局进行处罚？

　　《税收征收管理法》第二十五条规定，纳税人必须依照法律、行政法规或者税务机关依照法律、行政法规的法规确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。

　　扣缴义务人必须依照法律、行政法规或者税务机关依照法律、行政法规的法规确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。

　　第六十条规定，纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款：（一）未按照法规的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的；

　　57号第八条第二款规定，分支机构未按税款分配数额预缴所得税造成少缴税款的，主管税务机关应按照《征收管理法》的有关规定对其处罚，并将处罚结果通知总机构所在地主管税务机关。

　　据此，分支机构少缴税款的，其主管税务机关可以对其处罚，并将处罚结果通知总机构主管税务机关。

　　13、汇总纳税资产损失如何申报扣除

　　57号第二十五条规定，汇总纳税企业发生的资产损失，应按以下规定申报扣除：

　　（一）总机构及二级分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定各自向所在地主管税务机关申报外，二级分支机构还应同时上报总机构；三级及以下分支机构发生的资产损失不需向所在地主管税务机关申报，应并入二级分支机构，由二级分支机构统一申报。

　　（二）总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向所在地主管税务机关申报。

　　（三）总机构将分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向所在地主管税务机关专项申报。

　　二级分支机构所在地主管税务机关应对二级分支机构申报扣除的资产损失强化后续管理。

　　《国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》（国家税务总局公告2011年第25号）第十一条规定，在中国境内跨地区经营的汇总纳税企业发生的资产损失，应按以下规定申报扣除：

　　（一）总机构及其分支机构发生的资产损失，除应按专项申报和清单申报的有关规定，各自向当地主管税务机关申报外，各分支机构同时还应上报总机构；

　　（二）总机构对各分支机构上报的资产损失，除税务机关另有规定外，应以清单申报的形式向当地主管税务机关进行申报；

　　（三）总机构将跨地区分支机构所属资产捆绑打包转让所发生的资产损失，由总机构向当地主管税务机关进行专项申报。

　　《国家税务总局国家税务总局关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第15号）规定，企业向税务机关申报扣除资产损失，仅需填报企业所得税年度纳税申报表《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》，不再报送资产损失相关资料。相关资料由企业留存备查。

　　14、分公司下设分支机构应该去哪里备案？

　　分公司在异地设立分支机构，对于新设立的分支机构所得税如何管理？是由分公司向主管局报告还是由总公司向主管局报告？

　　57号公告第二十二条规定，总机构应将其所有二级及以下分支机构（包括本办法第五条规定的分支机构）信息报其所在地主管税务机关备案，内容包括分支机构名称、层级、地址、邮编、纳税人识别号及企业所得税主管税务机关名称、地址和邮编。

　　分支机构（包括本办法第五条规定的分支机构）应将其总机构、上级分支机构和下属分支机构信息报其所在地主管税务机关备案，内容包括总机构、上级机构和下属分支机构名称、层级、地址、邮编、纳税人识别号及企业所得税主管税务机关名称、地址和邮编。

　　分公司作为分支机构，再成立下级分支机构，则总机构和分公司均应将新成立的分支机构信息向主管税务机关进行备案。

　　15、企业基础信息表中“总机构（跨省）——不适用《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》”有哪些？

　　《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2014年版）》A000000企业基础信息表中，100基本信息，101汇总纳税企业中的选项：“总机构（跨省）——不适用《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》”是为57号公告第二条规定的不适用该公告的总机构。

　　根据57号第二条规定，国有邮政企业（包括中国邮政集团公司及其控股公司和直属单位）、中国工商银行股份有限公司、中国农业银行股份有限公司、中国银行股份有限公司、国家开发银行股份有限公司、中国农业发展银行、中国进出口银行、中国投资有限责任公司、中国建设银行股份有限公司、中国建银投资有限责任公司、中国信达资产管理股份有限公司、中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司、海洋石油天然气企业（包括中国海洋石油总公司、中海石油（中国）有限公司、中海油田服务股份有限公司、海洋石油工程股份有限公司）、中国长江电力股份有限公司等企业缴纳的企业所得税（包括滞纳金、罚款）为中央收入，全额上缴中央国库，其企业所得税征收管理不适用本办法。

　　铁路运输企业所得税征收管理不适用本办法。

　　《国家税务总局关于中国工商银行股份有限公司等企业企业所得税有关征管问题的通知》（国税函〔2010〕184号）规定：

　　为加强企业所得税收入全额归属中央的企业所得税征管，现就铁路运输企业（包括广铁集团和大秦铁路公司）、国有邮政企业、中国工商银行股份有限公司、中国农业银行、中国银行股份有限公司、国家开发银行、中国农业发展银行、中国进出口银行、中央汇金投资有限责任公司、中国建设银行股份有限公司、中国建银投资有限责任公司以及海洋石油天然气企业（包括港澳台和外商投资、外国海上石油天然气企业）等企业的所得税征管问题通知如下：

　　一、上述企业下属二级分支机构均应按照企业所得税的有关规定向当地主管税务机关报送企业所得税预缴申报表或其他相关资料，但其税款由总机构统一汇总计算后向总机构所在地主管税务机关缴纳。

　　《国家税务总局关于中国石油天然气股份有限公司、中国石油化工股份有限公司所属二级分支机构就地预缴企业所得税问题的通知》（国税函〔2011〕211号）规定：

　　现将中国石油天然气股份有限公司（以下简称中石油）、中国石油化工股份有限公司（以下简称中石化）下属二级分支机构企业所得税预缴问题通知如下：

　　从2011年1月1日起，中石油、中石化下属不具有法人资格的二级分支机构（名单附后），按照年度应纳所得税额50%的比例，就地预缴企业所得税。

　　结合上述文件，57号文件第二条第二款列举的国有企业不适用该征管办法，总局以单行文的方式解决其所得税缴纳的方式方法，但并不能否认其为汇总纳税企业的性质，因此，对中石油、中石化这种名单内的分支机构就地按50%的比例预缴企业所得税的汇总纳税企业，应填选“总机构（跨省）——不适用《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法》”，否则无法填报表A109000和A109010.

　　另外，汇总纳税办法不需经过税务机关认定。

　　16、跨地区经营建筑企业的企业所得税处理

　　《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函〔2010〕156号）文件规定，建筑企业总机构直接管理的跨地区项目部，仍按项目实际经营收入的0.2%向项目部所在地主管税务机关预缴所得税。

　　17、汇总纳税企业是否可以核定征收

　　《国家税务总局关于印发<企业所得税核定征收办法>（试行）的通知》（国税发〔2008〕30号）第三条第二款规定，特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。上述特定纳税人由国家税务总局另行明确。

　　《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》（国税函〔2009〕377号）第一条规定，国税发〔2008〕30号文件第三条第二款所称“特定纳税人”包括以下类型的企业：

　　（二）汇总纳税企业；

　　因此，汇总纳税企业作为“特定纳税人”，不适用核定征收政策。

　　18、新设分支机构所得税主管税务机关如何确定

　　根据《国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》（国税发〔2008〕120号）第二条第（二）项规定：“2008年底之前已成立跨区经营汇总纳税企业，2009年起新设立的分支机构，其企业所得税的征管部门应与总机构企业所得税征管部门相一致；2009年起新增跨区经营汇总纳税企业，总机构按基本规定确定的原则划分征管归属，其分支机构企业所得税的管理部门也应与总机构企业所得税管理部门相一致。”

　　当然，在今年国地税合并的背景下，以后主管税务机关不再存在如何确定的问题了，实务中一些因登记错误而产生的矛盾也就不复存在。

　　消费税

　　根据《消费税暂行条例实施细则》第二十四条规定，纳税人到外县（市）销售或者委托外县（市）代销自产应税消费品的，于应税消费品销售后，向机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。纳税人的总机构与分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自机构所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部、国家税务总局或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

　　《财政部、国家税务总局关于消费税纳税人总分支机构汇总缴纳消费税有关政策的通知》（财税〔2012〕42号）进一步明确，纳税人的总机构与分支机构不在同一县（市），但在同一省（自治区、直辖市）范围内，经省（自治区、直辖市）财政厅（局）、国家税务局审批同意，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报缴纳消费税。

　　因此，总分机构可以汇总缴纳消费税，如《深圳市国家税务局深圳市财政委员会关于纳税人总分支机构汇总申报缴纳增值税消费税管理办法的公告》（深圳市国家税务局公告2016年第3号）就将增值税与消费税的汇总纳税一并发在同个文件中。

　　印花税

　　《合同法》第二条规定：“合同是平等主体的自然人、法人、其他组织之间设立、变更、终止民事权利义务关系的协议。”

　　分公司本身不具有法人资格，不能独立承担民事责任，分公司与总公司属于同一法律主体，印花税是行为税，无论是总公司还是分公司对外签订了合同，只要是属于《印花税暂行条例》列举的合同，均需缴纳印花税。

　　《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕155号）规定：

　　一、对工业、商业、物资、外贸等部门使用的调拨单是否贴花？

　　目前，工业、商业、物资、外贸等部门经销和调拨商品物资使用的调拨单（或其它名称的单、卡、书、表等），填开使用的情况比较复杂，既有作为部门内执行计划使用的，也有代替合同使用的。对此，应区分性质和用途确定是否贴花。凡属于明确双方供需关系，据以供货和结算，具有合同性质的凭证，应按规定贴花。各省、自治区、直辖市税务局可根据上述原则，结合实际，对各种调拨单作出具体鉴别和认定。

　　《国家税务总局关于企业集团内部使用的有关凭证征收印花税问题的通知》（国税函〔2009〕9号）规定，对于企业集团内具有平等法律地位的主体之间自愿订立、明确双方购销关系、据以供货和结算、具有合同性质的凭证，应按规定征收印花税。对于企业集团内部执行计划使用的、不具有合同性质的凭证，不征收印花税。

　　注意这里的“具体平等法律地位的主体”是指具有独立法人资格的法人公司，总公司与分公司是同一个法律主体，不适用于该文件。

　　附件：

　　国家税务总局办公厅2017年12月22日对十二届全国人大五次会议第2715号建议的答复

　　您提出的关于对大型企业集团的分设子公司进行合并纳税的建议收悉，现答复如下：

　　一、关于增值税的合并纳税

　　根据现行增值税政策规定，增值税采用属地缴纳方式，由纳税人向其机构所在地主管税务机关申报纳税。考虑到实行汇总缴纳增值税的方式可以降低纳税人遵从成本，解决资金占压等问题，财政部和税务总局已授权省级财政和税务部门审核企业在省内进行汇总缴纳增值税相关事宜。大型企业集团可按规定向有关部门提出汇总缴纳增值税的申请，经批准后即可汇总缴纳增值税。

　　二、关于企业所得税的合并纳税

　　自2008年1月1日新的企业所得税法施行起，我国确立了国际通行的法人税制原则，取消了企业集团合并纳税政策。随着我国市场经济体制改革的不断深化和企业所得税法的贯彻实施，从目前情况看，暂不宜恢复企业合并纳税政策。主要考虑：

　　一是取消合并纳税政策后，企业所得税法中有关规定已降低集团企业税负。如居民企业之间股息收入免征所得税，降低了集团公司与所属子公司之间投资管理的税收成本，在一定程度上起到了原合并纳税政策降低税负的效果。

　　二是合并纳税政策存在操作难题，也不利于统筹不同地区间的财政收入分配。实施合并纳税政策，需要构建一套较为复杂的合并纳税制度体系，对于合并纳税成员的条件、合并纳税税前亏损的处理方式、集团内交易的处理方法等都必须有具体明确的处理规则，这些规则将全部独立于现行法人所得税制度框架之外，会大幅增加税制的复杂性，增加纳税人的税法遵从成本。同时，若允许集团不同子公司盈亏相抵，将会影响不同子公司所在地的税收收入，不利于统筹处理不同地区的财政利益分配问题。

　　三是现行汇总纳税政策对合并纳税问题起到了一定替代作用。为支持大型企业跨地区经营，新的企业所得税法在取消合并纳税政策的同时，允许同一法人范围内的总分支机构汇总纳税，对大型企业跨区域经营、拓展市场、降低税负、增强竞争力具有积极作用。

　　三、关于印花税的合并纳税

　　2009年，税务总局发布《关于企业集团内部使用的有关凭证征收印花税问题的通知》（国税函〔2009〕9号），对于企业集团内具有平等法律地位的主体之间自愿订立、明确双方购销关系、据以供货和结算、具有合同性质的凭证，应按规定征收印花税；对于企业集团内部执行计划使用的、不具有合同性质的凭证，不征收印花税。目前，印花税立法工作正在进行中，对于您提出的大型企业集团分设子公司进行合并纳税的建议，我局将与有关部门结合印花税改革与立法统筹研究。