穗税发[2021]93号 国家税务总局广州市税务局 广州市住房和城乡建设局关于印发《广州市城市更新税收指引(2021年版)》的通知

　　场景2：村集体经济组织留用地转让

　　村经济联社集体土地被征收后，取得按征地面积的一定比例计算的预留发展用地(以下简称“留用地”)，登记在村经济联社名下，村经济联社补缴土地出让金后变为国有性质用地，通过公开拍卖方式转让给合作企业，按照拍卖协议约定，合作企业除支付部分货币外，还需无偿移交给村经济联社、村民一定数量的分成物业。该场景涉税环节包括补缴土地出让金、留用地转让、分成物业移交。

　　2.1补缴土地出让金环节

　　村集体经济组织按照一定的标准，补缴土地出让金，留用地转为国有性质用地。《广东省人民政府办公厅关于加强征收农村集体土地留用地安置管理工作的意见》(粤府办[2016]30号)规定，对农村集体经济组织依法转让以无偿返拨方式取得的国有留用地使用权的，不需补办土地有偿使用手续和补缴土地出让金。

　　2.1.1村集体经济组织

　　一、土地增值税

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定，村集体经济组织补缴的土地出让金，属于取得土地使用权所支付的金额，应计入土地增值税扣除项目。

　　二、契税

　　根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》(财税[2004]134号)、《国家税务总局关于改变国有土地使用权出让方式征收契税的批复》(国税函[2008]662号)规定，村集体经济组织补缴的土地出让金，属于取得土地使用权支付的经济利益，应计入契税计税依据缴纳契税。

　　三、企业所得税

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例规定，村集体经济组织补缴的土地出让金，可增加土地使用权的计税基础。

　　2.2留用地使用权转让、权属变更环节

　　村集体经济组织将国有性质留用地使用权转让给合作企业，取得货币收入、换取物业，或者货币加分成物业。

　　2.2.1村集体经济组织

　　一、增值税及附加税费

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)规定，村集体经济组织按照转让土地使用权征收增值税，计税依据以留用地使用权转让时点，村集体经济组织收取的货币收入及分成物业的约定价值(或市场评估价值)确定。同时按相关规定缴纳城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

　　二、土地增值税

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条、《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条规定，对村集体经济组织转让留用地使用权，应按照取得的全部价款及有关的经济利益作为转让收入缴纳土地增值税，具体按照留用地转让时点，村集体经济组织收取的货币收入及分成物业的约定价值(或市场评估价值)确定。

　　三、印花税

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，应按照“产权转移书据”缴纳印花税。

　　四、企业所得税

　　(一)根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第19号)规定，村集体经济组织取得土地使用权转让收入，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。

　　(二)根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第三十七条规定，村集体经济组织以地换房的，应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品(包括首次取得的和以后应取得的)的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。

　　2.2.2合作企业

　　一、契税

　　根据《中华人民共和国契税法》第四条、《财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2021年第23号)第二条规定，对合作企业以购买方式取得的土地使用权，应按照成交价格缴纳契税。

　　二、印花税

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，应按照“产权转移书据”“权利、许可证照”缴纳印花税。

　　2.2.3其他规定

　　如村集体经济组织以自留地作价入股成立全资子公司，自行开发建设的，税务处理参照本指引场景7旧厂房合作改造的相关规定。

　　2.3分成物业移交环节

　　分成物业建成后，按照拍卖或转让协议，合作企业将物业过户到村集体经济组织名下。一般有两种实现方式：方式1，合作企业以“货币+分成物业”的方式购买村集体经济组织留用地，按照拍卖或转让协议，分成物业建成后无偿移交给村集体经济组织。方式2，合作企业以纯货币形式购买留用地，但约定分成物业建成后，村集体经济组织、村民可以按固定价格回购分成物业。

　　方式1：无偿移交

　　2.3.1.1合作企业

　　一、增值税及附加税费

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)规定，合作企业按照拍卖或转让协议，将分成物业移交给村集体经济组织的，应按照销售不动产征收增值税。计税依据按照留用地转让时点分成物业的约定价值(或市场评估价值)。同时按相关规定缴纳城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

　　二、土地增值税

　　根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》(国税函[2010]220号)第一条，《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条规定，合作企业按照拍卖或转让协议，将分成物业移交给村集体经济组织的，应视同销售征收土地增值税。土地增值税视同销售收入按照留用地转让时点分成物业的约定价值(或市场评估价值)确定。对已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认土地增值税视同销售应税收入。

　　三、印花税

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，应按照“产权转移书据”缴纳印花税。

　　四、企业所得税

　　根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第七条规定，应视同销售。确认视同销售价格时，同类开发产品指代建村民安置房类产品。同时可按照《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第三十一条的规定，确认为开发产品的土地成本。

　　2.3.1.2村集体经济组织、村民

　　一、契税

　　根据《中华人民共和国契税法》第四条、《财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2021年第23号)第二条规定，对村集体经济组织、村民取得的分成物业，应按照成交价格缴纳契税。

　　二、印花税

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，按照“权利、许可证照”缴纳印花税。

　　根据《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税[2019]13号)、《关于我省实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(粤财法[2019]6号)规定，对小规模纳税人减按50%缴纳印花税。

　　根据《关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税[2008]137号)第二条规定，对个人销售或购买住房免征印花税。

　　三、企业所得税

　　根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)第三十七条规定，村集体经济组织以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品(包括首次取得的和以后应取得的)的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条规定，非货币性资产交换取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。上述改造主体公司和村集体经济组织确认的资产公允价值应保持一致。

　　方式2：固定价格回购

　　2.3.2.1合作企业

　　一、增值税及附加税费

　　根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)规定，如拍卖或转让协议约定物业建成后回购价格的，可按照回购价格确认增值税收入。如果拍卖或转让协议约定回购价格明显偏低的，应按照视同销售的相关规定征收增值税。同时按相关规定缴纳城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

　　二、土地增值税

　　根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定，如拍卖或转让协议约定物业建成后回购价格的，可按照回购价格确认土地增值税应税收入。如果拍卖或转让协议约定回购价格明显偏低的，应按照视同销售的相关规定征收土地增值税。对已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认土地增值税视同销售应税收入。

　　三、印花税

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，应按照“产权转移书据”缴纳印花税。

　　四、企业所得税

　　根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发[2009]31号)规定取得的相关收入应计入企业所得税收入总额，发生与取得收入有关的、合理的支出，可在计算应纳税所得额时扣除。

　　2.3.2.2村集体经济组织、村民

　　一、契税

　　根据《中华人民共和国契税法》第四条、《财政部 税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》(财政部 税务总局公告2021年第23号)第二条规定，对村集体经济组织、村民取得的分成物业，应按照成交价格缴纳契税。

　　二、印花税

　　根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，按照“权利、许可证照”缴纳印花税。

　　根据《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税[2019]13号)、《关于我省实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(粤财法[2019]6号)规定，对小规模纳税人减按50%缴纳印花税。

　　根据《关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税[2008]137号)第二条规定，对个人销售或购买住房免征印花税。

　　三、企业所得税

　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十八条规定，外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。